Учет и аудит операций по движению основных средств (на примере ЧТУП «Аверинко»)

7МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ УО «БЕЛОРУССКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ»

Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита в торговле Специальность Бухгалтерский учет, анализ и аудит

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

на тему: Учет и аудит операций по движению основных средств

(на примере ЧТУП " Аверинко" )

Студент УЭФ, 4-й курс, ДЭГ О. М. Данилова Руководитель канд. экон. наук, Доцент В. Б. Гурко МИНСК 2014

Реферат

Дипломная работа: ___ с., 1 рис., 11 табл., 54 источника, 31 прил.

АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА, КЛАССИФИКАЦИЯ, ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА, ОЦЕНКА, СИНТЕТИЧЕСКИЙ И АНАЛИТИЧЕСКИЙ УЧЕТ

Объект исследования — действующая система учета и методика аудита операций по движению основных средств.

Предмет исследования — методологические, методические и организационные аспекты развития и совершенствования системы учета и методики проведения аудита операций по движению основных средств в ЧТУП «Аверинко» .

Цель работы: описание применяемых методик учета и аудита операций по движению основных средств и разработка предложений по их совершенствованию.

Методы исследования: сравнение, дедукция и индукция, экспертных оценок, умозаключение, экономико-математические методы, специальные способы и приемы бухгалтерского учета и контроля.

Исследования и разработки: раскрыта сущность, значение основных средств, исследованы классификация основных средств, их оценка и переоценка, нормативно-правовое регулирование и методическое обеспечение учета и аудита операций по движению основных средств в организациях торговли, рассмотрено документальное оформление и проведена аудиторская проверка операций по движению основных средств.

Область возможного применения: разработанные рекомендации по совершенствованию методик учета и аудита операций по движению основных средств могут быть применимы как в ЧТУП «Аверинко», так и в других организациях Республики Беларусь.

Автор работы подтверждает, что приведенный в ней расчетно-аналитический материал правильно и объективно отражает состояние исследуемого процесса, а все заимствованные из литературных и других источников теоретические, методологические и методические положения и концепции сопровождаются ссылками на их авторов.

• Введение
• 1. Основные средства как объекты бухгалтерского учета и финансово-хозяйственного контроля
• 1.1 Сущность, классификация, признание и оценка в бухгалтерском учете основных средств
• 1.2 Обзор экономической литературы и основные проблемы по теме исследования
• 1.3 Нормативные правовые документы и методические аспекты учета и контроля основных средств
• 1.4 Организационно-экономические особенности деятельности организации и их влияние на положения учетной политики
• 2. Учет основных средств
• 2.1 Документальное оформление поступления и выбытия основных средств
• 2.2 Методики расчета и учет амортизации и переоценки основных средств
• 2.3 Синтетический и аналитический учет движения основных средств
• 2.4 Раскрытие информации о наличии и движении основных средств в отчетности и направления совершенствования их учета
• 3. Аудит операций с основными средствами
• 3.1 Планирование и организация аудита поступления и выбытия основных средств
• 3.2 Проверка организации материальной ответственности и состояния контроля сохранности основных средств
• 3.3 Проверка правильности документального оформления движения основных средств
• 3.4 Проверка полноты, правильности и своевременности записей в регистры синтетического и аналитического учета основных средств
• 3.5 Документальное оформление материалов аудита операций по движению основных средств
• 3.6 Направления совершенствования организации и методики проверки операций по движению основных средств
• Заключение
• Список использованных источников

Торгово-производственная деятельность организаций обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных средств — средств труда и материальных условий процесса труда, с помощью которых осуществляется процесс производства (деятельность организации). Основные средства — это рабочий потенциал любой торговой организации.

Основные средства составляют главную часть национального богатства нашей республики и являются показателем общественных отношений, при которых совершается труд. Они определяют технический потенциал как республики в целом, так и отдельно взятой организации; от их качественного состава и состояния зависят темпы производства продукции, реализации товаров, оказания услуг.

Согласно данным Национального статистического комитета по состоянию на 1 января 2014 года объем основных средств организаций торговли Республики Беларусь по первоначальной стоимости составил 34 924 026 млн р. и по остаточной стоимости — 24 658 684 млн р. Наибольший удельный вес в общем объеме основных средств республики занимают основные средства промышленных организаций — 34,7%. Незначительную часть (3,9%) составляют основные средства организаций торговли [2, с. 11, 27, 42−43].

На создание основных средств в организации расходуется значительная часть ресурсов. В рыночных условиях организации, независимо от их формы собственности, приобретают основные средства за счет собственных и привлеченных средств. Для того чтобы хозяйственная деятельность организации была эффективной, а огромные средства, затраченные на создание и приобретение основных средств не были напрасно потерянными, основные средства должны наиболее полно и рационально использоваться. От того, как используются основные средства, зависит финансовый результат организации торговли, а, следовательно, дальнейшее ее развитие.

Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе торгово-производственной деятельности, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода. В процессе использования и воздействия внешней среды основные средства постепенно изнашиваются и переносят свою первоначальную стоимость на издержки обращения в течение нормативного срока их службы путем начисления амортизации по установленным нормам.

Роль и значимость основных средств в торгово-производственном процессе обусловливают особые требования к информации о наличии, движении, состоянии и использовании средств труда. Для осуществления учета основных средств в организации должна быть разработана рациональная система документооборота, определены лица, ответственные за сохранность и перемещение объектов основных средств, все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами.

От правильности отражения в бухгалтерском учете поступления основных средств, изменения их стоимости в процессе деятельности организации, начисления амортизации зависит сумма затрат, включаемая в расходы на реализацию, финансовый результат деятельности организаций, исчисления налогов, платежей и сборов, уплачиваемых в бюджет и во внебюджетные фонды.

Рационально организованный бухгалтерский учет основных средств обеспечивает контроль их наличия и сохранности с момента приобретения до момента выбытия, правильное определение и отражение в учете амортизации основных средств, выявление неиспользуемых, ненужных основных средств и разработку мер по их реализации, своевременное получение достоверной информации для правильного расчета налоговых платежей.

В условиях рыночной экономики аудит обеспечивает руководителей организаций справедливой и объективной финансовой информацией для принятия решений. В связи с этим аудит приобретает системно ориентированный характер, направленный на повышение его эффективности и системы управления организацией в целом, что требует отражения в бухгалтерском учете достоверных данных при формировании финансовых результатов и финансового состояния организации. Своевременные и регулярные аудиторские проверки позволят выявить существующие в организации недостатки в учете основных средств, устранить их и избежать в будущем. На основании рекомендаций аудиторов бухгалтер имеет возможность внести исправления в регистры бухгалтерского учета и избежать финансовых санкций при проверке со стороны контролирующих органов. Однако до настоящего времени в нормативных документах отсутствуют рекомендации по организации аудиторских процедур по операциям с основными средствами. В трансформационный период становления рыночной экономики уже назрела необходимость разработки основных направлений по совершенствованию не только бухгалтерского учета, но и аудита основных средств.

Исходя из вышесказанного, выбранная тема дипломной работы, включающая в себя изучение методики и организации учета и проведения аудита основных средств организаций торговли, является актуальной в современных условиях.

Разработкой методики учета и аудита операций по движению основных средств занимались многие белорусские и российские ученые Кожарский В. В., Кравченко Л. И., Пономаренко П. Г., Пупко Г. М., Дробышевский Н. П., Хмельницкий В. А, Соколов Я. В., Савин А. А. и другие.

Цель дипломной работы — описание применяемых методик учета и аудита операций по движению основных средств и разработка предложений по их совершенствованию.

Для достижения указанной цели в работе необходимо решить следующие задачи:

учет аудит основное средство рассмотреть сущность, классификацию, признание и оценку в бухгалтерском учете основных средств;

произвести обзор экономической литературы и основных проблем по теме исследования;

исследовать основные нормативные правовые документы и методические аспекты учета и контроля основных средств;

рассмотреть методику учета операций по движению основных средств;

провести аудиторскую проверку операций по движению основных средств;

определить направления совершенствования организации и методики учета и аудита операций поступления и выбытия основных средств.

Объектом исследования является действующая система учета и методика аудита операций по движению основных средств. Предметом исследования являются методологические, методические и организационные аспекты развития и совершенствования системы учета и методики проведения аудита операций по движению основных средств в ЧТУП «Аверинко» .

Дипломная работа написана на практическом материале организации ЧТУП «Аверинко». Основным видом деятельности является поставка в Республику Беларусь средств защиты растений (инсектициды, фунгициды, гербициды, средства против прорастания, регуляторы роста растений и аналогичные им).

Исследование базируется на методах сравнения, дедукции и индукции, экспертных оценок, умозаключения, экономико-математических, специальных способах и приемах бухгалтерского учета и контроля и др.

Теоретической основой дипломной работы являются законодательные и нормативные акты Республики Беларусь по вопросам регулирования бухгалтерского учета основных средств, специальная экономическая литература.

Также в качестве методического материала при написании дипломной работы использовались: бухгалтерская отчетность ЧТУП «Аверинко», данные синтетического и аналитического учета, регистры бухгалтерского учета, первичные документы, информация, представленная экономической службой исследуемой организации и другая необходимая документация.

1. Основные средства как объекты бухгалтерского учета и финансово-хозяйственного контроля

1.1 Сущность, классификация, признание и оценка в бухгалтерском учете основных средств

Составной частью экономического потенциала субъектов хозяйствования являются основные средства, обеспечивающие им оперативно-хозяйственную и имущественную самостоятельность.

В отечественной и зарубежной экономической литературе авторы Левкович О. А., Кожарский В. В., Бабаев Ю. А., Волчек А. В. [10, c.43], Пономаренко П. Г. [6, c.156] основные средства рассматривают как совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организацией в течение длительного периода (более 12 месяцев).

В международной практике бухгалтерского учета основные средства, в контексте МСФО (IAS) 16 «Основные средства» основные средства представляют собой материальные объекты, которые:

предназначены для использования в производстве или поставке товаров или услуг, для предоставления в аренду другим субъектам или использования в административных целях;

предполагается использовать дольше, чем в течение одного отчетного периода.

Для признания основных средств используются общие критерии, а именно:

достаточная вероятность, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды;

себестоимость актива может быть надежно оценена.

Рассматривая вопросы основных средств в торговле Валевич Р. П. предлагает следующее определение «основные средства организаций торговли — это совокупность материально-вещественных ценностей, учитываемых в денежном выражении, используемых в торговой деятельности в течении длительного (более 12 месяцев) периода, переносящих свою стоимость постепенно, по частям в стоимость производимой и реализуемой продукции (товара) либо выполняемых работ и услуг». По мнению автора, экономическая сущность объектов основных средств организаций торговли состоит в том, что они многократно обслуживают процесс обращения товаров, не меняя своей натуральной формы, и переносят свою стоимость постепенно по частям в стоимость товаров в виде амортизационных отчислений, которые включаются в расходы на реализацию товаров, являющиеся элементом цены товара.

В соответствии с постановлением Министерства финансов Республики Беларусь «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета» от 30.04.2012 года № 26 (далее — Инструкция № 26) активы, имеющие материально-вещественную форму, организацией принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при одновременном выполнении следующих условий:

активы предназначены для использования в деятельности организации, в том числе в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также для предоставления во временное пользование (временное владение и пользование), за исключением случаев, установленных законодательством. Под активами, предоставленными во временное пользование (временное владение и пользование) понимаются любые активы понимаются любые активы, кроме земельных участков, зданий, сооружений, изолированных помещений, машино-мест, которые сдаются другим лицам в аренду;

организацией предполагается получение экономических выгод от использования активов. Под экономическими выгодами следует понимать получение организацией доходов от реализации активов, снижение расходов и иные выгоды, возникающие от использования организацией активов;

активы предназначены для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев. При применении данного условия следует обратить внимание на то, что важен не предполагаемый организацией срок эксплуатации конкретного объекта в своей деятельности, а срок его службы, установленный производителем или нормативно;

организацией не предполагается отчуждение активов в течение 12 месяцев с даты приобретения;

первоначальная стоимость активов может быть достоверно определена.

Важнейшей предпосылкой правильности организации и планирования, учета и отчетности, а также механизации и автоматизации является научно обоснованная классификация основных средств, так как организации торговли используют разнообразные по своему составу и назначению основные средства. В своих трудах вопрос классификации основных средств рассматривали разные отечественные и зарубежные экономисты: Кожарский В. В. [5, с. 199], Кравченко Л. И., Валевич Р. П., Фалалеева Т. А. [49, с.7−15], Керимов В. Э., Красова О. С. [15, с.9−12] и др.

По мнению Кожарского В. В. основные средства группируются по следующим признакам: отраслевому, назначению, видам, принадлежности, использованию [5, с. 199].

По отраслевому признаку (промышленность, сельское хозяйство, торговля и др.) группировка основных средств позволяет получить данные об их стоимости в каждой отрасли.

По назначению основные средства организации разделяются на используемые и не используемые в предпринимательской деятельности. Керимов В. Э. считает, что данная классификация, в частности, определяет механизм отнесения амортизациионных отчислений к расходам организации.

По видам основные средства организаций подразделяются на следующие группы: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и пр.

К основным средствам относятся также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Классификация основных средств по видам составляет основу их аналитического учета.

По степени использования основные средства разделяются на находящиеся в эксплуатации, запасе (резерве), стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, консервации.

В зависимости от принадлежности основные средства разделяются на:

принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду);

находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении;

полученные организацией в аренду.

По характеру использования основные средства подразделяется на два вида:

участвующие в предпринимательской деятельности (непосредственно задействованы в процессе производства и реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг либо служат для создания условий, способствующих нормальному осуществлению производственной или торговой деятельности);

не участвующие в предпринимательской деятельности — применяются в жилищно-коммунальном хозяйстве, бытовом обслуживании населения, здравоохранении и других отраслях непроизводственной сферы (жилые дома, общежития, детские учреждения и др.).

Основные средства первого вида классифицируются по ряду признаков.

По натурально-вещественному составу и назначению: здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и др.

По формам собственности: основные средства организаций государственной, частной, смешанной, иностранной форм собственности.

По видам торговой деятельности: основные средства розничной либо оптовой торговли, общественного питания.

По принадлежности к торговым организациям: собственные, арендованные, безвозмездно полученные.

По роли в процессе производства и реализации товаров: активные и неактивные (пассивные) основные средства. К активным основным средствам относятся средства труда, которые непосредственно воздействуют на предмет труда (машины, оборудование, транспортные средства, вычислительная техника и др.) и оказывают влияние на производительность труда работников, на объем производства и товарооборот.

Пассивные основные средства непосредственно не воздействуют на предмет труда, но создают условия, необходимые для нормального осуществления торговой деятельности (здания, сооружении, подъездные пути и др.).

В соответствии с постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30.09.2011 г. № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь» промышленно-производственные основные средства по натурально-вещественному составу классифицируются по следующим группам:

здания: производственные и не производственные, жилые;

сооружения: скважины нефтяные и газовые, сооружения гидротехнические, сооружения транспортного хозяйства, связи и других отраслей, сооружения прочие, сооружения мест отдыха и зоопарков, сооружения спортивные, сооружения специального назначения, резервуары для хранения дизельного топлива и смазочных материалов, системы антенно-фидерные, мачты, башни;

устройства передаточные: устройства электропередачи и электросвязи, трубопроводы;

машины и оборудование: оборудование теплотехническое, оборудование турбогенераторное, электродвигатели, установки комплексные и т. д.;

средства транспортные: состав железнодорожный подвижной, суда морские и оборудование, суда речные и т. д.;

инструменты (молотки, прибор, краскопульты и т. д.);

инвентарь и принадлежности (мебель, сейфы, палатки, украшения города и т. д.);

основные средства прочие, используемые в сельском и лесном хозяйстве (многолетние насаждения, скот рабочий, кустарники, лианы и т. д.);

основные средства прочие (животные цирков и зооцирков, животные зоопарков).

Таким образом, классификация основных средств оказывает большое значение на организацию деятельности любого предприятия. Классификационная информация нужна и для составления бухгалтерской и статистической отчетности, она позволяет рационально построить бухгалтерский учет и комплексно провести анализ основных средств.

Для правильного учета основных средств определяющее значение в бухгалтерском учете имеет их оценка. Правила оценки имущества и обязательств предприятия регламентируются международными стандартами оценки, национальным законодательством, нормативными актами.

Оценка — это процесс определения денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться и вноситься в баланс и в отчет о прибылях и убытках.

Согласно Инструкции № 26 различают четыре вида оценки основных средств: первоначальную, переоцененную, остаточную, текущую рыночную стоимость.

Первоначальная стоимость — это сумма фактических затрат на строительство или приобретение объекта основных средств, включая расходы по доставке и установке, то есть это фактические затраты организации в момент ввода объекта основных средств в эксплуатацию.

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

— стоимость приобретения основных средств;

— таможенные сборы и пошлины;

— проценты по кредитам и займам;

— затраты по страхованию при доставке;

— затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

— иные затраты, непосредственно связанные с приобретением,

— доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их состояние, пригодное для использования.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

При этом активы принимаются на бухгалтерский учет в белорусских рублях. Стоимость активов, приобретенных за иностранную валюту, определяется в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату принятия активов на бухгалтерский учет.

Переоцененная стоимость — это балансовая стоимость основных средств и нематериальных активов, которая на дату переоценки будет равна справедливой стоимости.

Остаточной стоимостью называется расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от выбытия актива после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы актив уже достиг конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования.

Текущая рыночная стоимость — это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи объекта основных средств или при наступлении срока его ликвидации.

С целью приведения стоимости имущества, отраженной в бухгалтерском учете, к сумме денежных средств, которая должна была бы быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае замены данного имущества в целях его воспроизводства у организации, проводится переоценка.

Стоимость имущества, определенная в результате переоценки, называется восстановительной стоимостью. Восстановительная стоимость помогает обеспечить единую оценку основных средств, произведенных в разные годы, что позволяет установить общий объем основных средств, уточнить их структуру, сопоставить основные средства различных организаций и отраслей.

Единый порядок проведения переоценки числящихся в бухгалтерском учете организаций в составе долгосрочных активов основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования устанавливает Инструкция о порядке переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, утвержденная постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь 05.11.2010 г., № 162/131/37 (в редакции от 09.12.2011 г. № 196/130/58).

Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь № 37/18/6 от 27 февраля 2009 года (в редакции от 30.09.2011 г. № 162/101/45) (далее — Инструкция № 37/18/6), определено понятие амортизируемой стоимости. Амортизируемая стоимость — это стоимость, от которой рассчитываются амортизационные отчисления.

Организация вправе определить амортизируемую стоимость за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости объекта. Амортизационная ликвидационная стоимость актива представляет собой оценочную величину в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта основных средств или нематериальных активов, за вычетом предполагаемых затрат, связанных с их реализацией, в конце устанавливаемого срока полезного использования указанного объекта.

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО (IAS) 16 «Основные средства» также определяет виды оценки основных средств. Согласно данному стандарту можно выделить следующие виды стоимости:

себестоимость — это сумма затрат на приобретение, доставку, переработку, понесенных организацией с целью приобретения или производства актива;

балансовая стоимость — величина, по которой актив или обязательство отражаются в отчете о финансовом положении на отчетную дату;

под возмещаемой стоимостью понимают наибольшее из двух значений: справедливой стоимости актива за вычетом расходов на продажу или ценности использования (приведенной стоимости);

остаточная стоимость — расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от выбытия актива после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы актив уже достиг конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования;

справедливая стоимость — это цена, которая может быть получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в условиях операции, осуществляемой на организованном рынке, между участниками рынка на дату оценки;

амортизируемая стоимость — это стоимость, по которой основные средство было оценено при первоначальном признании, минус выплаты основной суммы долга и процентов плюс накопленная амортизация разницы между первоначальной стоимостью и стоимостью на момент погашения.

Таким образом, основные средства являются достаточно сложным и важным экономическим понятием, имеющие денежную оценку. Активы, относимые к основным средствам, должны соответствовать определенным условиям и могут быть классифицированы по различным признакам, что облегчает их учет. Кроме того, оценка основных средств имеет большое значение для достоверного отражения их общего объема в балансе и состава по видам и группам, а также для правильного начисления налога на недвижимость, расчета амортизации, анализа эффективности использования фондов, а переоценка основных средств проводится в целях создания экономически обоснованных условий для воспроизводства основных средств и осуществления инвестиционной деятельности, определения реальной стоимости и обеспечения единства в проведении переоценки основных средств, незавершенных строительных объектов и неустановленного оборудования организаций независимо от организационно-правовой формы и формы собственности. Таким образом, состояние основных средств и эффективное их использование прямо влияет на конечные результаты хозяйственной деятельности организации.

1.2 Обзор экономической литературы и основные проблемы по теме исследования

Проблемы учета и контроля операций по движению основных средств постоянно поднимаются в различных экономических источниках. Этот вопрос изучается и белорусскими, и зарубежными учеными, однако до сегодняшнего дня многие пункты, касающиеся учета и контроля основных средств, недостаточно хорошо и глубоко изучены.

При написании дипломной работы использовались труды Кожарского В. В. [4, 5], Кравченко Л. И. [3], Пономаренко П. Г. [6], Завилейского Г. Г. [19], Мартынова Н. В. [19], Бабаева Ю. А. [1], Пупко Г. М. [43], Хмельницкого В. А. [50], Лемеш В. Н. и других авторов. Все авторы сходятся в определении объектов основных средств, их сущности и классификации, объектов начисления амортизации, методов ее начисления и отражения в бухгалтерском учете. При этом в различных пособиях методика учета преподносится авторами с различной степенью детализации.

В трудах Кравченко Л. И. [3, с.179−223] и Кожарского В. В. представлена подробная классификация основных средств по различным направлениям, порядок документального оформления движения основных средств, а также синтетический и аналитический учет поступления и выбытия основных средств. Авторами приведен порядок начисления амортизации, проведения инвентаризации и переоценки основных средств.

Понятия, виды, методы и приемы контроля, правовое и нормативное регулирование организации и планирования аудиторских проверок, методика проведения аудита основных средств раскрываются в учебном пособии под редакцией Хмельницкого В. А. [50, с.358−376].

В работах авторов Пупко Г. М. [43, с.185−193] и Лемеш В. Н. [17, c.44−62] изложены правила осуществления аудиторской проверки, описание методов и принципов ее проведения, документальное оформление материалов аудита основных средств, порядок проверки регистров синтетического и аналитического учета. Также по теме исследования Лемеш В. Н. приводит перечень основных нормативно-правовых документов.

Следует учитывать то, что изучение учебной экономической литературы и нормативных документов не могут давать полного представления об особенностях учета и аудита основных средств, проблемах их развития. Поэтому при написании дипломной работы широко рассматривались публикации в периодических изданиях.

В статье «Бухгалтерский учет по новым правилам» Жилинская Т. поднимает вопросы, касающиеся изменений в бухгалтерском учете после вступления в силу постановления Министерства финансов Республики Беларусь «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета» от 30.04.2012 г. № 26. В том числе такие важные вопрос, как признание, оценка, переоценка основных средств, учет реконструкции, модернизации и ремонта основных средств, учет выбытия. На данный момент эти вопросы требуют детального изучения, в связи с изменением действующего законодательства в данной области учета, а также сближением с международными стандартами финансовой отчетности.

Переоценка активов также имеет важную роль в деятельности предприятия, поэтому данный вопрос нашел отражение в статье «Обесценение активов: понятие, порядок расчета и признание в финансовой отчетности» Быковской Е. Основой для написания данной статьи стал международный стандарт финансовой отчетности МСФО 36 «Обесценение активов». По мнению автора основным правилом данной статьи является то, что балансовая стоимость активов не должна превышать их возмещаемую стоимость. Если имеет место такое превышение, значит, активы обесценились и организация должна отразить убыток от обесценения. Кроме того, в статье приводятся признаки обесценения внутренние и внешние, и отмечается тот факт, что существует группа активов, которые тестируются на обесценение независимо от наличия каких — либо признаков. К ним можно отнести: нематериальный актив с неопределенным сроком службы, нематериальный актив, который не имеется в наличии для использования и гудвилл, приобретенный в результате объединения бизнеса. Кроме того в статье подробным образом рассматриваются такие вопросы, как порядок расчета убытка от обесценения, признание убытков от обесценения, восстановление убытков от обесценения и восстановление убытка от обесценения. Следует отметить, что актуальность данной проблемы на данный момент велика в связи со сближением бухгалтерского учета Республики Беларусь с международной практикой ведения учета. В условиях трансформации системы учета в целом многие организации столкнулись с проблемой непонимания новых правил проведения переоценки.

Толкун И. в своей статье «Способы и методы начисления амортизации: как выбрать оптимальный вариант?» рассматривает основные положения инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства строительства и архитектуры Республики Беларусь от 27.02.2009 г. № 37/18/6. Несмотря на то, что данным документом предусмотрено использование трех вариантов начисления амортизации (линейный, нелинейный и производительный), организации по прежнему применяют в основном линейный способ начисления амортизации.

По мнению автора, линейный способ целесообразно применять в том случае, когда можно предположить, что доходы, получаемые от использования объекта основных средств, одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации, т. е. уменьшение полезности объекта происходит равномерно. Среди нелинейных методов преобладают методы ускоренной амортизации — метод уменьшаемого остатка и прямой метод суммы чисел лет, которые позволяют обеспечить ускоренное перенесение стоимости основных средств в виде амортизации на стоимость готовой продукции (работ, услуг), значительно увеличить размеры амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации основных средств, сократив их в последующем. Отдельным способом начисления амортизации выделяется производительный способ начисления амортизации, который заключается в начислении организацией амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта. Однако выбор способа начисления амортизации по прежнему отдается на решение главного бухгалтера предприятия и закрепляется в учетной политике организации.

Эти же вопросы поднимает Толкун И. в статье «О порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов». В этой статье автор рассматривает не только варианты способов начисления амортизации, но и законодательное регулирование данного вопроса, касается вопросов отражения амортизации в бухгалтерском учете организации.

Первоначальная стоимость, сформированная при постановке актива на бухгалтерский учет в качестве основного средства, в отдельных случаях может изменяться. Порядок отражения в бухгалтерском учете и при налогообложении относимых на увеличение стоимости основных средств затрат на реконструкцию (модернизацию), курсовых разниц по кредиторской задолженности, расходов на покупку валюты, процентов по кредитам и займам рассмотрела в статье «Некоторые случаи изменения стоимости основных средств» Тихомирова Е.С.

Каким образом следует отразить в бухгалтерском учете уценку основного средства? Если для отражения уценки будет использоваться счет 91 «Прочие доходы и расходы», куда следует его списывать по окончании года? Возможно, в дальнейшем будет иметь место дооценка основных средств. Нужно ли учитывать суммы уценки в бухгалтерском учете и если нужно, то на каком счете бухгалтерского учета?

В статье «Если имеет место уценка основного средства, а добавочного фонда нет» Раковец В. В. на практических примерах дает ответы на вышестоящие вопросы.

Организация самостоятельно формирует свою учетную политику и излагает ее в положении об учетной политике, которое подписывается главным бухгалтером организации, руководителем организации или индивидуальным предпринимателем, оказывающими услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, и утверждается руководителем организации.

Если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок разрабатывается организацией самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством Республики Беларусь.

Поскольку законодательством не определено, где следует учитывать суммы уценки основных средств, порядок учета сумм уценки разрабатывается организацией самостоятельно с применением профессионального суждения и излагается в учетной политике и примечаниях к отчетности. Аналитический учет сумм уценки может вестись в аналитических таблицах, на отдельных забалансовых счетах или иным способом.

При реализации основных средств в 2013 году у организаций возникает вопрос: нормами какой из инструкций следует руководствоваться при отражении хозяйственных операций?

Ответы на данный вопрос на примере различных ситуаций даны в статье «Реализуем основные средства в 2013 году: правильно отражаем хозяйственные операции в бухгалтерском учете» Раковца В. В., при этом рассматриваются ситуации, когда основные средства не являются входящими в выбывающую группу, признанную предназначенной для реализации.

Таким образом, можно сделать вывод, что вопрос учета основных средств широко освещен не только в учебных пособиях, но и в периодических изданиях, что связано с кардинальными изменениями в действующем законодательстве Республики Беларусь и сближении с международными стандартами финансовой отчетности, но несмотря на это требует дальнейшего изучения и совершенствования.

1.3 Нормативные правовые документы и методические аспекты учета и контроля основных средств

Изучение нормативно-правового регулирования учета и аудита операций по движению основных средств является необходимым элементом при исследовании теории и практики организации учета и аудита в организации.

Правовое положение участников гражданского оборота регламентирует Гражданский Кодекс Республики Беларусь от 7 декабря 1998 года № 218-З (в редакции от 31.12.2013 г. № 96-З). Гражданский Кодекс регулирует взаимоотношения между лицами, осуществляющими деятельность, связанную с куплей и продажей объектов основных средств, в частности осуществляет контроль возникающих договорных обязательств.

Нормативным документом, который определяет правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, устанавливает требования, предъявляемые к составлению и представлению бухгалтерской отчетности, регулирует взаимоотношения по вопросам бухгалтерского учета и отчетности в Республике Беларусь, является Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 12 июля 2013 года № 57-З. Данный документ определяет правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, устанавливает требования, предъявляемые к составлению и предоставлению бухгалтерской отчетности, регулирует взаимоотношения по вопросам бухгалтерского учета и отчетности в Республике Беларусь.

Правила бухгалтерского учета активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов при изменениях учетной политики, изменениях в учетных оценках, исправлении ошибок и раскрытия информации о них в бухгалтерской отчетности организаций определяет постановление Министерства финансов Республики Беларусь «Об утверждении Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности „Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки“ и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета» от 10.12.2013 г. № 80.

Для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, а также полученных в финансовую аренду (лизинг), доверительное управление планом счетов, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 г. № 50 «Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета, утверждении Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» (в редакции от 02.12.2013 г. № 71) предназначен счет 01 «Основные средства» .

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах в организациях определяет постановление Министерства финансов Республики Беларусь «Об утверждении инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики по вопросам бухгалтерского учета» от 30.04.2012 г. № 26.

Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 года № 23 «Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов» (в редакции от 30.04.2012 г. № 25) содержит формы акта приема-передачи основных средств и акта приема-передачи нематериальных активов, порядок их заполнения.

Отнесение объектов имущества к амортизируемым основным средствам, определение сроков, норм амортизации объектов основных средств, порядка расчета сумм годовых и ежемесячных амортизационных отчислений, установление способов и методов амортизации, определение порядка отражения амортизации в бухгалтерском учете организации и другие вопросы регламентирует Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27 февраля 2009 года № 37/18/6 (в редакции от 22.12.2012 г. № 117/80/37).

Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов производят с использованием нормативных сроков службы основных средств, установленных постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30 сентября 2011 года № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь» (в редакции от 24.07.2013 г. № 52). Постановление № 161 основной документ, регулирующий классификацию основных средств и нормативные сроки службы, составляющие основу для определения периода начисления амортизации, а также для распределения объектов по укрупненным группам в целях проведения переоценки индексным методом.

Основным документом, определяющим порядок проведения переоценки на 1 января 2014 года, является Инструкция о порядке переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, утвержденная постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства строительства и архитектуры Республики Беларусь от 10.12.2013 г. № 108/71/34.

Инвентаризация основных средств осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными постановлением Министерством финансов Республики Беларусь от 30 ноября 2007 года № 180 (в редакции от 22.04.2010 г. № 50).

В процессе осуществления аудита, аудиторы должны руководствоваться законом и правилами аудиторской деятельности.

Правовые основы осуществления аудиторской деятельности на территории Республики Беларусь, права и обязанности аудиторских организаций и аудиторов, регулирование отношений, возникающих в процессе аудиторской деятельности определяет Закон Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности» от 12.07.2013 г. № 56-З.

Правила аудиторской деятельности «Планирование аудита», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 04.08.2000 г. № 81 (в редакции от 29.03.2013 г. № 19), устанавливают единые требования к действиям аудиторских организаций и аудиторов — индивидуальных предпринимателей по планированию аудита, а также документальному оформлению общей стратегии и плана аудита.

Правила аудиторской деятельности «Документирование аудита», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 04.08.2000 г. № 81 (в редакции от 29.03.2013 г. № 19), устанавливают единые требования к составлению аудиторскими организациями и аудиторами — индивидуальными предпринимателями рабочей документации в связи с проведением аудита.

Правила аудиторской деятельности «Цели и общие принципы аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 26.10.2000 г. № 114 (в редакции от 30.06.2011 г. № 51) определяют единые цели и основные принципы проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности аудиторскими организациями и аудиторами — индивидуальными предпринимателями.

Правила аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 26.10.2000 г. № 114 (в редакции от 30.06.2011 г. № 51) устанавливают единые требования к действиям аудиторских организаций и аудиторов — индивидуальных предпринимателей при получении аудиторских доказательств в ходе проведения аудита.

Правила аудиторской деятельности «Существенность в аудите», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 06.03.2001 г. № 24 (в редакции от 28.12.2009 г. № 153) определяют единые требования к действиям аудиторских организаций и аудиторов — индивидуальных предпринимателей, касающихся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском.

Правила аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.09.2003 г. № 128 (в редакции от 23.09.2011 г. № 94), устанавливают единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения, составляемого аудиторской организацией или аудитором — индивидуальным предпринимателем по результатам аудита достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, подготовленной в соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь, а также в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, национальными стандартами или правилами ведения учета и составления финансовой отчетности других государств.

Таким образом, нормативно-правовое регулирование учета и аудит операций по движению основных средств включает в себя большое количество законодательных и нормативных актов. Постоянное совершенствование учетного процесса требует обновления нормативно-законодательных актов, что, в свою очередь, предъявляет высокие требования к изучению данных правовых актов в целях повышения своего профессионального уровня.

1.4 Организационно-экономические особенности деятельности организации и их влияние на положения учетной политики

Дипломная работа написана на материалах частного торгового унитарного предприятия «Аверинко» (далее — ЧТУП «Аверинко»). Зарегистрировано Минским райисполкомом в Едином государственном регистре за № 691 368 985 15 февраля 2011 года. Местонахождение предприятия: Минская область, Минский район, Ждановичский сельсовет, д. Зеленое, здание административного корпуса 600с комната 2.

ЧТУП «Аверинко» действует на основании законодательства Республики Беларусь и Устава предприятия (приложение А). Учредителем ЧТУП «Аверинко» является гражданин Республики Беларусь Вершило Александр Николаевич.

ЧТУП «Аверинко» :

является юридическим лицом по законодательству Республики Беларусь, обладает обособленным имуществом, переданном учредителем на праве хозяйственного ведения, имеет самостоятельный баланс, несет самостоятельную ответственность по своим обязательствам, от своего имени приобретает имущество, имущественные и личные неимущественные права, несет обязанности, предусмотренные законодательством для данного вида предприятий;

является истцом, ответчиком, стороной в судебных и иных органах;

открывает расчетный, валютный и другие счета в банках;

имеет печать, штампы, товарные знаки, знаки обслуживания, иные атрибуты, необходимые для осуществления деятельности.

Основными целями деятельности ЧТУП «Аверинко» является извлечение прибыли и удовлетворение экономических интересов учредителя и работников.

Основным видом деятельности ЧТУП «Аверинко» является оптовая торговля средствами защиты растений (инсектициды, фунгициды, гербициды, средства против прорастания, регуляторы роста растений и аналогичные им).

Уставный капитал на 01.01.2014 г. составил 1 000 000 рублей.

Организацию возглавляет директор. В его подчинении находятся начальник отдела поставок, начальник отдела продаж, отдел кадров и главный бухгалтер. Наглядно организационная структура ЧТУП «Аверинко» показана на рисунке 1.1.

Рисунок 1.1 - Организационная структура ЧТУП «Аверинко»

Примечание — Источник: собственная разработка.

Внутрихозяйственный контроль в ЧТУП «Аверинко» осуществляется руководителем и главным бухгалтером, которые, подписывая первичные документы, убеждаются в их законности, а также в правильности применения цен и тарифов, наблюдают за выполнением договорных обязательств. При этом руководствуются законодательными, инструктивными указаниями.

Контрольные функции возложены на работников бухгалтерии и закреплены в их должностных инструкциях. Для усиления внутрихозяйственного контроля, в соответствии с требованиями действующего законодательства, и правил работы торговых организаций, с персоналом заключены договора о материальной ответственности, что позволяет обеспечить сохранность товарно-материальных ценностей и в случае выявления хищений, недостач возместить ущерб, причиненный организации.

Бухгалтерский учет ведется в соответствии с разработанным на базе Типового плана счетов бухгалтерского учета, рабочим планом счетов, в котором предусмотрены аналитические счета для ведения налогового учета (приложение Б).

В соответствии с Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» и другими нормативными актами по бухгалтерскому учету и налогообложению в организации принята учетная политика на 2013 год, которая обеспечивает достижение оптимальных конечных результатов финансово-хозяйственной деятельности. Согласно учетной политике (приложение В) в ЧТУП «Аверинко» амортизация основных средств начисляется линейным способом, согласно нормативного срока службы по основным средствам и отражается на счете 02 «Амортизация основных средств». В конце отчетного периода в соответствии с законодательством на ЧТУП «Аверинко» проводится годовая переоценка основных средств, числящихся на балансе предприятия. Порядок определения выручки от реализации продукции, (работ, услуг) определяется по мере отгрузки.

На ЧТУП «Аверинко» используется автоматизированная форма бухгалтерского учета «1С: Предприятие 7.7» .

На основе данных бухгалтерской отчетности (приложения Г, Д, Е, Ж) составим таблицу 1.1 и рассмотрим основные показатели финансово-хозяйственной деятельности ЧТУП «Аверинко» в динамике за 2011;2013 гг.

Таблица 1.1 — Динамика основных показателей хозяйственной деятельности ЧТУП «Аверинко» за 2011;2013 гг.

Примечание — Источник: собственная разработка.

Из данных таблицы 1.1 следует, что за 2013 год выручка от реализации товаров в действующих ценах увеличилась на 20,62% по сравнению с 2012 годом и на 107,22% по сравнению с 2011 годом. В сопоставимой оценке выручка от реализации товаров по сравнению с 2012 годом увеличилась на 3,54%, а по сравнению с 2011 годом выросла на 46,04%.

Отрицательными моментами в деятельности организации является рост себестоимости реализованных товаров как по сравнению с предыдущим, так и по сравнению с прошлым периодом на 26,85% и на 185,09% соответственно. Уровень затрат на рубль реализованных товаров, работ и услуг в отчетном периоде увеличился на 0,04 р. по сравнению с 2012 годом и на 0,25 р. по сравнению с 2011 годом.

В отчетном периоде наблюдается снижение валовой прибыли организации на 20,64% по сравнению с 2012 годом и 46,8% по сравнению с 2011 годом. Уровень валовой прибыли за 2013 год, в отличие от уровня 2012 года, снизился на 34,21%, что является отрицательным моментом в деятельности организации.

Расходы на реализацию в отчетном периоде увеличились на 100,17% по сравнению 2012 годом и на 33,29% по сравнению с 2011 годом.

Прибыль от реализации товаров в отчетном периоде уменьшилась на 1052 млн р. или на 65,87% по сравнению с 2012 годом и на 1831 млн р. или на 77,06% по сравнению с 2011 годом. Также отрицательным моментом является снижение рентабельности продаж в отчетном периоде по сравнению с прошлыми периодами.

За исследуемый период также наблюдается снижение чистой прибыли на 34,03% по сравнению с аналогичным периодом 2012 года.

Численность работников в отчетном периоде сократилась на 2 человека по сравнению с 2012 годом, или на 15,38% и на 4 человека по сравнению с 2011 годом, или на 36,36%.

Выработка на одного работника в отчетном периоде увеличилась на 4,54% в действующих ценах по сравнению с предыдущим периодом, в сопоставимых ценах выработка снизилась на 10,27%.

Фондоотдача увеличилась в отчетном периоде на 31,74%, по сравнению с 2012 годом и на 128,73% по сравнению с 2011 годом в действующих ценах, в сопоставимых ценах соответственно на 13,08% и 61,19%.

Рассчитаем показатели финансового состояния в соответствии с инструкцией «О порядке расчетов коэффициентов платежеспособности и проведения анализа финансового состояния и платежеспособности субъектов хозяйствования», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства экономики Республики Беларусь от 27.12.2011 г. № 140/206 (в редакции от 09.12.2013 г. № 75/92).

Результаты расчета коэффициентов платежеспособности ЧТУП «Аверинко» по состоянию на 1 января 2014 года представлены в таблице 1.2.

Таблица 1.2 — Коэффициенты платежеспособности ЧТУП «Аверинко» по состоянию на 1 января 2014 года

Примечание — Источник: собственная разработка.

По данным таблицы 1.2 следует, что показатель текущей ликвидности свидетельствует о том, что 1,12 р. и 1,2 р. краткосрочных активов приходится на 1 р. текущих обязательств на начало и конец отчетного периода. Это следует из общей оценки платежеспособности, которую дает коэффициент текущей ликвидности, который в экономической литературе называют коэффициентом покрытия (общего покрытия). Приведенные расчеты показали, что ЧТУП «Аверинко» в 2013 году обладала, в достаточной степени, краткосрочными активами для покрытия текущих обязательств.

Значение коэффициента обеспеченности собственными оборотными средствами на начало и конец отчетного периода составляет 0,11 и 0,16 пункта соответственно, это свидетельствует о том, что организация на начало и конец 2013 года обладала собственными оборотными средствами для ведения хозяйственной деятельности и обеспечения финансовой устойчивости.

Что касается коэффициента обеспеченности финансовых обязательств активами, то следует отметить, что данный коэффициент соответствует нормативу. Из чего можно сделать вывод, что ЧТУП «Аверинко» обладает возможностью рассчитаться по своим финансовым обязательствам после реализации активов.

На основе рассчитанных цепных темпов роста основных показателей при использовании метода математического моделирования произведена комплексная оценка и выявлен лучший период работы ЧТУП «Аверинко» — 2012 год (приложение И).

Для более углубленной оценки финансово-хозяйственной деятельности ЧТУП «Аверинко» проведем корреляционно-регрессионный анализ. Многофакторный корреляционный анализ проведем на ПЭВМ, используя программу Excel. Результатным показателем (Y) является фондоотдача основных средств. Факторами, оказывающими наиболее существенное влияние на ее уровень, являются (приложение L):

Х1 — выручка от реализации товаров, работ, услуг, млн р.;

Х2 — фондовооруженность, млн р.;

Х3 — выработка на одного работника, млн р.

Результаты многофакторного корреляционного анализа приведены в приложении N. Коэффициент детерминации множественной регрессии (R²) равен 0,97 709. Из этого следует в факторную модель включено 97,709% факторов, повлиявших на изменение фондоотдачи основных средств. Коэффициент множественной корреляции ® равен 0,94 854, что показывает на высокую степень связи между изучаемыми факторами и результатным показателем.

Основная задача корреляционно-регрессионного анализа — построение регрессионной модели. Она позволяет количественно измерить влияние каждого фактора на результатный показатель, подсказать значение функции, что в конечном итоге способствует оптимальному управлению экономическим и социальным развитием организация.

Уравнение многофакторной регрессии имеет следующий вид:

Y = 2,6953 + 0,0001X1 — 0,0846X2 + 0,0299X3.

Числовые коэффициенты уравнения показывают количественное воздействие каждого фактора на результативный показатель при неизменности других.

Проведенный анализ, позволил выявить следующие тенденции: если выручка от реализации (первый фактор) увеличится на 1 млн р., то фондоотдача основных средств увеличится на 0,0001 р. При росте фондовооруженности на 1 млн р. — фондоотдача снижается на 0,0846 р. При увеличении выработки на одного работника фондоотдача увеличивается на 0,0299 р.

Таким образом, в деятельности предприятия за последний отчетный период наблюдаются отрицательные черты. Так, за 2013 года рост выручки от реализации товаров был незначительным, снизились валовая прибыль и рентабельность продаж, чистая прибыль. Лучшие результаты деятельности ЧТУП «Аверинко» наблюдаются в течение 2012 года. Вместе с тем, финансовое состояние организации можно считать удовлетворительным. На конец исследуемого периода организация обладает, в достаточной степени, краткосрочными активами для покрытия текущих обязательств. Увеличение значения коэффициента обеспеченности собственными оборотными средствами на 0,5 пункта, положительно характеризует независимую финансовую политику предприятия по отношению к внешним кредиторам. Соответствие нормативу коэффициента обеспеченности финансовых обязательств активами, позволяет сделать вывод, что ЧТУП «Аверинко» обладает возможностью рассчитаться по своим финансовым обязательствам после реализации активов.

2. Учет основных средств

2.1 Документальное оформление поступления и выбытия основных средств

Документальное оформление и методика учета поступления и выбытия во многом зависят от условий из приобретения и источников поступления. Основные средства могут поступать в организацию в результате:

произведенных капитальных вложений при сооружении, строительстве, изготовлении объектов основных средств хозяйственным способом;

приобретении у других юридических лиц за плату;

получение от других организаций и лиц безвозмездно;

внесения их учредителями в счет вклада в уставный капитал организа-ции;

принятия к учету излишков основных средств, выявленных при инвен-таризации;

получения в аренду;

других направлений, не противоречащих законодательству Республики Беларусь.

При организации бухгалтерского учета значительное внимание уделяется ведению его в установленных формах первичной документации и регистрах бухгалтерского учета. Указом Президента Республики Беларусь от 15 марта 2011 года № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов» (в редакции от 21.06.2012 г. № 284) (далее — Указ № 114) установлено, что каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом.

Во исполнение Указа № 114 постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 2011 года № 360 «Об утверждении перечня первичных учетных документов» (в редакции от 30.09.2011 г. № 1306) (далее — постановление № 360) утвержден перечень обязательных для применения организациями первичных учетных документов.

Также подпунктом 1.3 пункта 1 Указа № 114 установлено, что формы первичных учетных документов, кроме утвержденных постановлением № 360, могут утверждаться руководителем организации или индивидуальным предпринимателем либо республиканскими органами государственного управления по согласованию с Министерством финансов Республики Беларусь.

При этом независимо от наличия форм первичных учетных документов, утвержденных республиканскими органами государственного управления, организации и индивидуальные предприниматели вправе для применения формы первичных учетных документов утверждать самостоятельно.

Согласно подпункта 1.4 пункта 1 Указа № 114 первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные сведения:

наименование документа, дату его составления;

наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя;

содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях (или в стоимостных показателях);

должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.

Первичные учетные документы могут содержать иные сведения, которые не являются обязательными.

В настоящее время, в связи со вступлением в силу постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 года № 23 «Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов» [25], организации вправе применять указанные типовые формы по своему усмотрению, закрепив их использование в своей учетной политике.

В ЧТУП «Аверинко» основные средства, в основном, поступают путем приобретения за плату у юридических лиц на основании товарных накладных. Например, по товарно-транспортной накладной № 1 464 024 от 01 ноября 2013 года ЧТУП «Аверинко» приобрело у магазина «Пятый элемент» ПЭВМ AMD Athlon X3 440 стоимостью 8 500 000 белорусских рублей (приложение К).

Приемка в эксплуатацию основных средств осуществляется постоянной комиссией, назначенной приказом директора организации. В состав комиссии в ЧТУП «Аверинко» входят заместитель директора, заместитель директора, главный бухгалтер. На принятые в эксплуатацию объекты комиссия составляет акт о приеме-передаче основных средств (приложение Л).

Акт о приеме-передаче объекта основных средств составляется в одном экземпляре на каждый объект основных средств. В нем дается подробная характеристика объекта, источник приобретения (возведения), год выпуска или постройки, дата ввода в эксплуатацию, соответствие основных средств техническим условиям, заключение и подписи членов комиссии, другая информация, необходимая для правильной эксплуатации и учета основных средств. Дополнительно к акту о приеме-передаче основных средств могут прилагаться вкладные листы, которые содержат более подробную информацию о принимаемых либо передаваемых объектах основных средств. Полностью оформленный акт о приеме-передаче объекта основных средств вместе с приложенной технической документацией передается на утверждение руководителю предприятия, а затем — в бухгалтерию.

На основании акта о приеме-передаче основных средств бухгалтер открывает инвентарную карточку объекта учета основных средств (приложение М). Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре. В них указываются: наименования объекта, его краткая характеристика, первоначальная стоимость, срок полезного использования, способ начисления амортизации, предприятие-изготовитель, номер акта и дата приемки основных средств, инвентарный номер и другие индивидуальные характеристики объекта. Инвентарные карточки хранятся в бухгалтерии.

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств в момент составления акта о приеме-передаче каждому объекту основных средств присваивается инвентарный номер. Отдельный инвентарный номер присваивается каждому объекту основных средств независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации. Инвентарный номер сохраняется за объектом основных средств весь период его нахождения на данном предприятии. Инвентарные номера нумеруются по порядково-серийной системе. Каждой классификационной группе основных средств заранее выделяется определенная серия порядковых номеров, которые в последовательном порядке присваиваются каждому объекту данной группы основных средств. Инвентарные номера обозначают прикреплением металлического жетона или нанесением несмываемой краской на объекты основных средств, кроме многолетних насаждений, капитальных затрат в улучшение земель. Инвентарные номера выбывших объектов основных средств не могут присваиваться другим вновь поступившим основным средствам.

Внутреннее перемещение основных средств на предприятии оформляется накладной на внутреннее перемещение основных средств в двух экземплярах работником подразделения, которое передает основные средства. Первый экземпляр накладной с распиской получателя передается в бухгалтерию, а второй остается в подразделении предприятия, передавшем основные средства. На основании данных первого экземпляра накладной бухгалтерия торгового предприятия делает запись в инвентарной карточке и перекладывает ее по месту нового нахождения объекта. По данным второго экземпляра накладной сдатчиком делаются отметки в инвентарном списке о выбытии объекта. Внутреннее перемещение основных средств отражается только в аналитическом учете торгового предприятия

Для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации применяется акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств, который подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на прием объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию, и утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом, после чего сдается в бухгалтерию. Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет сторонняя организация, то акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй экземпляр передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию. Данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств.

Выбытие основных средств может происходить по следующим причинам:

при их реализации юридическим и физическим лицам;

при безвозмездной передаче основных средств другим предприятиям и лицам;

при их внесении в качестве взноса в уставный капитал других предприятий;

при частичной или полной ликвидации основных средств, связанной с их физическим и моральным износом, при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, повлекших невозможность дальнейшего использования или нецелесообразность восстановления;

при выявлении недостачи основных средств в результате проведенной инвентаризации;

при передаче арендодателю капитальных вложений в арендованные основные средства после истечения срока аренды и т. п.

В ЧТУП «Аверинко» чаще всего выбывают основные средства из организации путем их реализации юридическим или физическим лицам и частичной или полной ликвидации основных средств в связи с их полным износом.

В современных условиях хозяйствования предприятия имеют право продать другим юридическим и физическим лицам ненужные основные средства. Продажная стоимость основных средств согласуется собственником с покупателем. Она зависит от остаточной стоимости продаваемого объекта, физического и морального износа, спроса и предложения на рынке на аналогичные основные средства. Цена, по которой предприятие реализует основные средства, может быть на уровне остаточной стоимости, выше или ниже ее.

При продаже основных средств организация-сдатчик заключает с организацией-получателем договор. Работник бухгалтерии сдатчика выписывает товарно-транспортную накладную (в четырех экземплярах) либо товарную накладную (в двух экземплярах), в которой указываются необходимые данные по основным средствам. На основные средства к накладной прилагается необходимая техническая документация.

На реализуемый объект основных средств комиссия составляет акт о приеме-передаче объекта основных средств в двух экземплярах — для сдающей и принимающей стороны. На основании акта о приеме-передаче объекта основных средств в бухгалтерии делаются соответствующие отметки в инвентарных карточках. Эти карточки изымаются из картотеки, о чем делаются записи в описи инвентарных карточек или в инвентарной книге, а также в инвентарных списках местонахождения объектов основных средств.

Если основные средства пришли в негодность и реализовать их либо передать безвозмездно другому субъекту хозяйствования невозможно, то они подлежат списанию и ликвидации. Под списанием с бухгалтерского учета подразумевается прекращение признания объекта в качестве основного средства. Ликвидация связана с разборкой, демонтажем оборудования, транспортных средств, перевозкой ликвидированных основных средств, очисткой территории и т. п.

Для списания пришедших в негодность основных средств создается специальная комиссия, которая производит оценку пригодности объектов к дальнейшему использовании. На многих торговых предприятиях приемку и списание основных средств осуществляет одна и та же комиссия.

Результаты принятого комиссией решения оформляются актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (приложение Н) в двух экземплярах.

Таким образом, в ЧТУП «Аверинко» основные средства, в основном, поступают путем приобретения за плату у юридических лиц. Выбытие основных средств из организации чаще всего происходит в результате их реализации юридическим или физическим лицам и частичной или полной ликвидации основных средств в связи с их полным износом. Приемка в эксплуатацию основных средств и списание пришедших в негодность основных средств осуществляется постоянной комиссией, назначенной приказом директора организации. Для документального оформления операций по движению основных средств, в ЧТУП «Аверинко» используются акты о приеме-передаче основных средств и списании объекта основных средств. Прием, перемещение объектов основных средств внутри организации, включая проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или списание обязательно отражаются в инвентарной карточке объекта учета основных средств на основании соответствующих первичных документов.

2.2 Методики расчета и учет амортизации и переоценки основных средств

В процессе эксплуатации основных средств, они подлежат физическому и моральному износу и постепенно теряют свои потребительские качества. Стоимость изношенной части основных средств ежемесячно должна включаться в затраты производства в виде амортизации по установленным нормам. То есть амортизация представляет собой процесс систематического, ежемесячного переноса стоимости основные средства на себестоимость продукции.

Начисление амортизации основных средств в ЧТУП «Аверинко» производит в соответствии с постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики. Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь «Об утверждении Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов» от 27.02.2009 г. № 37/18/6 (в редакции от 22.12.2012 г. № 117/80/37). Для проведения амортизационной политики в организации создается комиссия из числа имеющихся в штате специалистов технических, производственно-технологических и информационно-технологических, юридических, финансово-экономических, бухгалтерских подразделений организации. Положение о комиссии и ее состав утверждаются руководителем организации. Результаты работы комиссии по проведению амортизационной политики оформляются протоколами, в которых содержатся ссылки на записи в учетной политике организации и соответствующие первичные учетные документы.

В зависимости от конкретных условий начисления амортизации и условий функционирования объектов, стоимостью, от которой рассчитываются амортизационные отчисления (амортизируемой стоимостью), является:

первоначальная стоимость объектов с учетом ее последующих переоценок в соответствии с законодательством;

недоамортизированная (остаточная) стоимость объектов с учетом ее последующих переоценок в соответствии с законодательством.

Величина недоамортизированной (остаточной) стоимости представляет собой разницу стоимости, по которой эти объекты числятся в бухгалтерском учете, и величины накопленной амортизации.

Объектами начисления амортизации являются числящиеся на бухгалтерском учете (кроме числящихся на забалансовых счетах) организации основные средства и нематериальные активы как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности, а также объекты, предоставленные организацией во временное владение и, или пользование с целью получения дохода, учитываемые в качестве доходных вложений в материальные активы, в том числе инвестиционной недвижимости.

К амортизируемым объектам относятся:

имущество, относимое к основным средствам с соблюдением условий, установленных Инструкцией № 26;

отражаемые арендатором (лизингополучателем) в виде присоединенной стоимости полученного в аренду (лизинг) имущества:

капитальные затраты арендатора (лизингополучателя) в неотделимые улучшения арендованного (полученного в лизинг) имущества, если они не возмещаются арендодателем (лизингодателем);

затраты лизингополучателя по доставке, монтажу и установке, а также другие его расходы, связанные с получением данного имущества.

Объектами начисления амортизации не являются следующие группы и виды основных средств:

библиотечные фонды, сценическо-постановочные средства и оборудование;

фильмофонды, музейные и художественные ценности;

здания, сооружения, являющиеся памятниками архитектуры и искусства, включенными в Государственный список историко-культурных ценностей Республики Беларусь, за исключением зданий и сооружений, используемых организациями для осуществления предпринимательской деятельности, кроме зданий и сооружений, числящихся на балансовых счетах бюджетных организаций и некоммерческих организаций культуры;

основные средства государственных организаций, находящихся за границей;

земельные участки.

Вне зависимости от использования (неиспользования) объектов основных средств в предпринимательской деятельности организацией определяется нормативный срок их службы в соответствии с постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь» в зависимости от видов основных средств в соответствии с их классификацией.

Нормативный срок службы по объектам основных средств, не включенным в классификацию амортизируемых основных средств, устанавливается решением комиссии на основании технической документации организаций-изготовителей, а в ее отсутствие — путем оценки комиссией технического состояния объекта. При этом объект основных средств по решению комиссии относится к одной из подгрупп классификации амортизируемых основных средств с присвоением локального шифра, соответствующего выбранной подгруппе.

Нормативный срок службы по объектам основных средств, не включенным в классификацию амортизируемых основных средств, устанавливается решением комиссии на основании технической документации организаций-изготовителей, а в ее отсутствие — путем оценки комиссией технического состояния объекта.

В периоды функционирования основных средств в условиях эксплуатации, отличающихся от принятых при установлении нормативных сроков службы или сроков полезного использования (влияния агрессивной среды, сменности, других отклонений от установленных изготовителем или собственником объектов основных средств базовых режимов работы), комиссия вправе своим решением скорректировать месячную норму (сумму) амортизации объекта путем применения поправочного коэффициента.

В ЧТУП «Аверинко» амортизация начисляется ежемесячно по объектам основных средств до полного перенесения стоимости объекта или его выбытия исходя из их амортизируемой стоимости и рассчитанных в соответствии с установленными диапазонными сроками полезного использования годовых (месячных) норм (сумм) амортизации (по укрупненным группам или инвентарным объектам, числящимся в учете).

Организациям разрешено применять различные способы начисления амортизации:

— линейный;

— нелинейный, включающий в себя метод уменьшаемого остатка; прямой метод суммы чисел лет; обратный метод суммы чисел лет;

— производительный, позволяющий начислять амортизацию в зависимости от натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде.

При выборе способов и методов начисления амортизации необходимо помнить следующее:

1) по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации;

2) по объектам, неиспользуемым в предпринимательской деятельности, а также объектам бюджетных организаций можно применять только линейный способ;

3) нелинейные методы начисления амортизации не применяют в отношении следующих объектов основных средств:

зданий, сооружений, за исключением антенн и взлетно-посадочных полос;

машин, оборудования и транспортных средств с нормативным сроком службы до 3 лет, легковых автомобилей (кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси);

оборудования гражданской авиации, срок полезного использования которого определяется исходя из временного ресурса;

уникального оборудования, предназначенного для использования в испытаниях, производстве опытных партий продукции;

предметов интерьера, включая офисную мебель;

предметов для отдыха, досуга и развлечений;

фирменных наименований, товарных знаков;

4) способы и методы начисления амортизации по объектам одного наименования могут быть различными;

5) до окончания срока полезного использования амортизируемых объектов способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать:

с начала отчетного года с обязательным отражением такой возможности в учетной политике организации. В данном случае пересмотр может осуществляться даже при неизменных условиях эксплуатации объекта основных средств;

в течение отчетного года в случаях завершения модернизации, реконструкции объектов основных средств, их дооборудования, достройки, технического диагностирования и освидетельствования с полной их остановкой, а также в случае непредвиденного изменения условий производства, реализации продукции (работ, услуг), приводящего к ухудшению финансового состояния и появлению убытков.

Применение одного из методов амортизации по каждому из объектов основных средств влияет на распределение сумм амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств, в результате чего:

— начисление амортизации происходит равномерно;

— большая часть амортизации приходится на начало (конец) периода эксплуатации (нелинейные методы);

— амортизационные отчисления рассчитываются строго в соответствии с объемами производимой продукции с использованием данного объекта основных средств (производительный способ).

Наиболее простым является линейный способ начисления амортизации. При нем начисление амортизации происходит равномерно в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств.

В общем случае линейный способ целесообразно применять в том случае, когда можно предположить, что доходы, получаемые от использования объекта основных средств, одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации, т. е. уменьшение полезности объекта происходит равномерно.

При линейном способе годовая (месячная) сумма амортизационных отчислений определяется:

— путем умножения амортизируемой стоимости на рассчитанную годовую (месячную) норму амортизационных отчислений;

— путем деления амортизируемой стоимости на установленный нормативный срок службы (срок полезного использования) в годах (месяцах).

Среди нелинейных методов преобладают именно методы ускоренной амортизации — метод уменьшаемого остатка и прямой метод суммы чисел лет, которые позволяют обеспечить ускоренное перенесение стоимости основных средств в виде амортизации на стоимость готовой продукции (работ, услуг), значительно увеличить размеры амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации основных средств, сократив их в последующем.

Отдельные виды основных средств действуют более эффективно именно в начале эксплуатации. Кроме того, в условиях совершенствования технологии оборудование быстро устаревает морально. Поэтому в целях создания финансовых условий для ускорения процесса обновления основных средств, включения в первые годы их эксплуатации максимальной части амортизируемой стоимости объектов, участвующих в предпринимательской деятельности, в затраты на производство (расходы на реализацию) организации могут применять методы ускоренного начисления амортизации.

Прямой метод суммы чисел лет заключается в определении годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и отношения, в числителе которого — число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Таким образом, при расчете амортизации указанным методом определяется расчетный коэффициент. Данный коэффициент различен в разные периоды эксплуатации. При использовании данного метода сумма амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации значительно выше, чем в последующие.

При методе уменьшаемого остатка норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования объекта, увеличивается на коэффициент ускорения от 1 до 2,5 раза, принятый организацией. При этом норма амортизации применяется всегда только к недоамортизированной (остаточной) стоимости, определяемой на начало отчетного года. Сумма амортизации при этом из года в год уменьшается, причем в первые годы она значительно выше.

В рамках нелинейного способа начисления амортизации Инструкцией № 37/18/6 предлагается обратный метод суммы чисел лет. Этот метод заключается в определении годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и отношения, в числителе которого — разность срока полезного использования и числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, увеличенная на 1, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования.

Рассмотрим расчет амортизации на примере IL GEMINI 11C531−3 в сборе: монитор, акустика, клавиатура, мышь, монитор, инвентарный № 15, введено в эксплуатацию 27.09.11 г. В соответствии учетной политике (приложение В) в ЧТУП «Аверинко» амортизация основных средств начисляется линейным способом, согласно нормативного срока службы по основным средствам. Сумма амортизации будет равна произведению амортизационной стоимости и нормы амортизационных отчислений. Таким образом, сумма амортизации IL GEMINI 11C531−3, инвентарный № 15 составила 171 620 р. (10 297 195 * 1,666 667).

Месячная сумма амортизации отражается в отчете по основным средствам по документу «Начисление амортизации и погашение стоимости» (приложение П).

В соответствии с постановлением Министерства финансов Республики Беларусь «Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» № 50 от 29.06.2011 года (в редакции от 08.02.2013 года № 11) амортизация основных средств учитывается на счете 02 «Амортизация основных средств». Счет 02 «Амортизация основных средств» применяется также для обобщения информации об обесценении основных средств. В то же время два эти объекта бухгалтерского учета отражаются на счете 02 «Амортизация основных средств» обособленно.

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» и других счетов и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств». При выбытии основных средств накопленные по ним за весь период эксплуатации суммы амортизации и обесценения отражаются по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 01 «Основные средства» .

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным объектам основных средств.

В условиях рыночной экономики необходима реальная оценка активов. В связи с этим ЧТУП «Аверинко» периодически проводит переоценку основных средств по восстановительной стоимости, в результате чего достигается единообразие в оценке одинаковых объектов, введенных в действие в разное время. Переоценку основных средств ЧТУП «Аверинко» осуществляет на основании Инструкции о порядке переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 5 ноября 2010 года № 162/131/37 (в редакции от 10.12.2013 г. № 108/71/34).

Переоценка имущества ЧТУП «Аверинко» производится на 1 января года, следующего за отчетным, за период, прошедший с даты предыдущей переоценки по 31 декабря отчетного года, с отражением ее результатов в бухгалтерском учете организаций 31 декабря отчетного года.

При проведении переоценки имущества организации в соответствии с законодательством применяют следующие методы: прямой оценки; пересчета валютной стоимости; индексный.

Первичным документом по проведению переоценки основных средств в ЧТУП «Аверинко» является ведомость переоценки основных средств (приложение Р). Ведомость составляется на основании инвентаризационных описей, инвентарных карточек учета основных средств, технических паспортов и др. документации. После окончания работ по переоценке составляется акт результатов переоценки основных средств по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным (приложение С). Результат переоценки отражается в учете 31 декабря отчетного года и в бухгалтерской отчетности по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным.

Изменение стоимости основных средств в результате переоценки, проводимой в соответствии с законодательством Республики Беларусь, отражается по дебету (кредиту) счета 01 «Основные средства» и кредиту (дебету) счета 83 «Добавочный капитал» в порядке, установленном законодательством. Счет 83 «Добавочный капитал» предназначен для обобщения информации о наличии и движении добавочного фонда организации.

Аналитический учет изменений стоимости основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов в результате переоценки, проводимой в соответствии с законодательством Республики Беларусь, ведется по отдельным объектам основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов.

Бухгалтерские записи по учету амортизации и переоценки основных средств в ЧТУП «Аверинко» представлены в таблице 2.1.

Таблица 2.1 — Бухгалтерские записи по учету амортизации и переоценки основных средств в ЧТУП «Аверинко» за декабрь 2013 года

Примечание — Источник: собственная разработка.

В бухгалтерии ЧТУП «Аверинко» с помощью программы «1С: Предприятие 7.7» в качестве регистра синтетического учета формируются такие регистры как, «Анализ счета» (приложение Т). В качестве регистров аналитического учета в организации используются «Карточка счета» и «Анализ счета по субконто» по объектам.

Таким образом, на данный момент организациям предоставлено право выбора способа начисления амортизации, который должен быть закреплен в учетной политике организации и использоваться на протяжении всего года. В ЧТУП «Аверинко» применяется линейный способ начисления амортизации по всем объектам основных средств. Также законодательно закреплено, что организации обязаны использовать при бухгалтерском учете объектов основных средств счет 02 «Амортизация основных средств». Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным объектам основных средств. В ЧТУП «Аверинко» периодически проводит переоценку основных средств. При проведении переоценки имущества организации в соответствии с законодательством применяют следующие методы: прямой оценки; пересчета валютной стоимости; индексный.

2.3 Синтетический и аналитический учет движения основных средств

Для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, а также полученных в финансовую аренду (лизинг), доверительное управление Типовым планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29 июня 2011 года № 50 предназначен счет 01 «Основные средства». К счету 01 «Основные средства» в ЧТУП «Аверинко» открыты следующие субсчета 01.1 «Основные средства в организации» и 01.2 «Выбытие основных средств» (приложение Б).

Синтетический учет собственных основных средств на этом счете ведется по первоначальной (восстановительной) стоимости в течение всего срока их эксплуатации. По дебету счета отражается оприходование и дооценка основных средств, а по кредиту — списание выбывших и ликвидированных основных средств, их уценка. Дебетовое сальдо по счету 01 «Основные средства» показывает стоимость собственных основных средств на отчетную дату. Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ведется по отдельным объектам основных средств. Учетной единицей основных средств является инвентарный объект.

Основные средства принимаются ЧТУП «Аверинко» к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

— стоимость приобретения основных средств;

— таможенные сборы и пошлины;

— проценты по кредитам и займам;

— затраты по страхованию при доставке;

— затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

— иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение их первоначальной стоимости в результате реконструкции (модернизации, реставрации) или проведения иных аналогичных работ отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» .

Для отражения информации о вложениях организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств предназначен счет 08 «Вложения в долгосрочные активы» .

К счету 08 «Вложения в долгосрочные активы» могут быть открыты субсчета:

08−1 «Приобретение и создание основных средств» ;

08−2 «Приобретение и создание инвестиционной недвижимости» ;

08−3 «Приобретение предметов финансовой аренды (лизинга)» ;

08−4 «Приобретение и создание нематериальных активов» ;

08−5 «Приобретение и создание иных долгосрочных активов» .

Субсчет 08−1 «Приобретение и создание основных средств» предназначен для учета затрат по возведению зданий и сооружений, монтажа оборудования к установке и других затрат, непосредственно связанных с приобретением и созданием основных средств.

На субсчете 08−2 «Приобретение и создание инвестиционной недвижимости» учитываются затраты на приобретение и создание инвестиционной недвижимости.

Субсчет 08−3 «Приобретение предметов финансовой аренды (лизинга)» применяется для учета затрат на приобретение предметов финансовой аренды (лизинга).

На субсчете 08−4 «Приобретение и создание нематериальных активов» учитываются затраты на приобретение и создание нематериальных активов.

На субсчете 08−5 «Приобретение и создание иных долгосрочных активов» учитываются затраты на приобретение и создание иных долгосрочных активов, в том числе создаваемых на условиях долевого строительства.

Сальдо по счету 08 «Вложения в долгосрочные активы» отражает величину вложений организации в незавершенное строительство, незаконченные операции по приобретению или созданию основных средств, инвестиционной недвижимости, предметов финансовой аренды (лизинга), нематериальных активов.

Аналитический учет по счету 08 «Вложения в долгосрочные активы» ведется по затратам, связанным с приобретением и созданием основных средств, инвестиционной недвижимости, нематериальных активов по каждому приобретаемому или создаваемому объекту основных средств.

В соответствии с постановлением министерства финансов Республики Беларусь «Об утвеждении инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» от 30.09.3011 года № 102 (в редакции от 08.02.2013 года № 11) доходы, полученные в результате реализации объектов основных средств должны быть классифицированы как доходы от инвестиционной деятельности. В следствии чего в бухгалтерском учете доходов, полученных от выбытия основных средств применяется счет 91 «Прочие доходы и расходы» .

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:

91−1 «Прочие доходы» ;

91−2 «Налог на добавленную стоимость» ;

91−3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов» ;

91−4 «Прочие расходы» ;

91−5 «Сальдо прочих доходов и расходов» .

На субсчете 91−1 «Прочие доходы» учитываются доходы по инвестиционной, финансовой деятельности и иные доходы (кроме доходов по текущей деятельности).

На субсчете 91−2 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы начисленного налога на добавленную стоимость, исчисляемые от прочих доходов в соответствии с законодательством.

На субсчете 91−3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов» учитываются суммы начисленных налогов и сборов, исчисляемые от прочих доходов в соответствии с законодательством (кроме налога на добавленную стоимость).

На субсчете 91−4 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы организации, в том числе связанные с прочими доходами.

Субсчет 91−5 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период.

При выбытии основных средств накопленные по ним за весь период эксплуатации суммы амортизации и обесценения отражаются по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 01 «Основные средства». Остаточная стоимость выбывающих основных средств отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 01 «Основные средства», если иное не установлено законодательством.

Расходы, связанные с выбытием основных средств, отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов.

Стоимость материалов, полученных при выбытии основных средств, отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» .

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по видам прочих доходов и расходов и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации. Аналитический учет прочих доходов и расходов, относящихся к одной и той же хозяйственной операции, должен обеспечивать возможность выявления финансового результата по данной операции.

В декабре 2013 года в ЧТУП «Аверинко» были совершены следующие операции по движению основных средств (таблица 2.2).

Таблица 2.2 — Бухгалтерские записи по движению основных средств в ЧТУП «Аверинко» за декабрь 2013 года

Примечание — Источник: собственная разработка.

Согласно пункта 30 Инструкции № 26 сумма числящегося по выбывающим основным средствам добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». За исследуемый период в ЧТУП «Аверинко» данная бухгалтерская запись не была составлена, что является нарушением действующего законодательства Республики Беларусь.

Кроме того, по учету основных средств могут быть составлены другие бухгалтерские проводки (таблица 2.3).

Таблица 2.3 — Бухгалтерские записи по счету 01 «Основные средства»

Примечание — Источник: собственная разработка.

В качестве регистра синтетического учета в ЧТУП «Аверинко» формируются такие регистры как, «Анализ счета: 01.1» (приложение Ф), «Оборотно-сальдовая ведомость по счету 01» (приложение Х).

В ЧТУП «Аверинко» аналитический учет ведется по каждому объекту основных средств. Для обобщения данных аналитического учета применяются специальные регистры аналитического учета. В качестве регистров аналитического учета в организации используются «Карточка счета 01.1» (приложение У) и «Анализ счета 01.1 по субконто» (приложение Ц) по объектам основных средств. По окончании отчетного периода (месяца, квартала, года) производится сверка встречных проводок, итоговых данных по Журналу ордеру и Анализу счета по субконто.

Следует отметить, что с 1 января 2012 года налоговым законодательством Республики Беларусь налогоплательщикам предоставлена возможность использования нового для нашей страны налогового инструмента, получившего условное название «амортизационная премия». Амортизационная премия представляет собой механизм ускоренного включения в состав затрат, уменьшающих облагаемую налогом прибыль, части амортизационных отчислений по основным средствам и (или) нематериальным активам.

Применение амортизационной премии позволяет лишь перераспределить сумму амортизации по объектам основных средств и (или) во времени в течение срока полезного использования объектов основных средств.

При этом механизм такого распределения заключается в том, что для целей налогового учета на начальном этапе использования основных средств в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, единовременно может быть списано до 10−20% стоимости соответствующих объектов основных средств. Именно этот механизм единовременного списания в налоговом учете суммы амортизации по объектам основных средств и получил условное название «амортизационная премия» .

Порядок применения амортизационной премии в настоящее время установлен подпунктом 2.6 пункта 2 статьи 130 Налогового кодекса Республики Беларусь.

Амортизационная премия может быть применена не ко всем объектам основных средств и нематериальных активов, а только к тем, которые прямо указаны в налоговом законодательстве: капитальные строения (здания, сооружения), машины и оборудование, транспортные средства (за исключением легковых автомобилей, кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси).

Подпунктом 2.6 пункта 2 статьи 130 Налогового кодекса Республики Беларусь установлены определенные ограничения по применению амортизационной премии в зависимости от способа поступления в организацию объектов основных средств.

В соответствии с действующими нормами налогового законодательства Республики Беларусь применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью организации.

При применении амортизационной премии организация вправе выбирать все объекты или отдельные объекты основных средств, по которым будет применена амортизационная премия, даже если это будут объекты основных средств, которые относятся к одной и той же группе или вообще являются идентичными.

Налоговым законодательством установлены предельные размеры применения амортизационной премии в зависимости от видов объектов основных средств и нематериальных активов.

Так, амортизационная премия (единовременное списание части первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов) может быть применена в следующих размерах:

а) по капитальным строениям (зданиям, сооружения) — не более 10% первоначальной стоимости;

б) по машинам и оборудованию, транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси), нематериальным активам (за исключением средств индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг) — не более 20% первоначальной стоимости.

Вышеуказанные размеры амортизационной премии представляют собой верхний предел ее применения, т. е. в зависимости от необходимости и каких-либо особенностей финансово-хозяйственной деятельности организация вправе применить мортизационную премию в размере 1%, 2%, 3%, 4%, 5%, 8%, 9%, 15%, 17% и т. п.

Также налоговым законодательством не установлено никаких ограничений в возможности применения амортизационной премии в использовании показателя процентов от первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов с определенным количеством знаков после запятой, например 5,7%, 9,35%, 16,345% и т. п.

В соответствии с требованиями подпунктом 2.6 пункта 2 статьи 130 Налогового кодекса Республики Беларусь амортизационная премия применяется к первоначальной стоимости объектов основных средств и нематериальных активов.

Подпунктом 2.6 пункта 2 статьи 130 Налогового кодекса Республики Беларусь установлено, что если плательщиком включена в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, часть первоначальной стоимости основного средства и (или) нематериального актива в порядке, определенном частью 2 подпункта 2.6 пункта 2 статьи 130 Налогового кодекса Республики Беларусь, то при расчете амортизационных отчислений в целях налогообложения принимается стоимость основных средств и (или) нематериальных активов, уменьшенная на сумму части первоначальной стоимости, включенную в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении.

Данная норма означает, что после применения амортизационной премии в качестве «налоговой амортизируемой стоимости» объектов основных средств используется первоначальная стоимость объектов основных средств за минусом показателя примененной амортизационной премии.

На пример, организация в мае 2014 г. приобрела производственное оборудование стоимостью 100 млн р. В мае 2014 г. приобретенное оборудование было принято к учету в качестве объекта основных средств и начало фактически эксплуатироваться. Срок полезного использования оборудования, установленный организацией, 5 лет, по решению организации по приобретенному оборудованию применена амортизационная премия в размере 15%. Установленный способ начислений амортизации — линейный.

В налоговом учете в июне 2014 г. будет отражен показатель амортизационной премии в размере 15 млн р. (100 * 15%). Для целей дальнейшего начисления амортизации в налоговом учете «налоговая амортизируемая стоимость» составит 85 млн р. (100 — 15). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений с июня по декабрь 2014 г. будет составлять 1 416 667 р. (85/5/12).

Рассматриваемый налоговый инструмент не является налоговой льготой, однако позволяет осуществлять налоговое планирование, так как предоставляет возможность ускоренного (единовременного) включения в затраты, учитываемые при определении облагаемой налогом прибыли, части амортизации основных средств.

Таким образом, синтетический и аналитический учет основных средств в ЧТУП «Аверинко» ведется автоматизированным способом в соответствии с требованиями Типового плана счетов бухгалтерского учета.

2.4 Раскрытие информации о наличии и движении основных средств в отчетности и направления совершенствования их учета

Бухгалтерская (финансовая) отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации, результатах хозяйственной деятельности за период. Ее составляют по данным синтетического и аналитического бухгалтерского учета, подтвержденным первичными документами и инвентаризационными описями.

Порядок заполнения и предоставления бухгалтерской отчетности регламентируется постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31 октября 2011 года № 111 «Об установлении форм бухгалтерской отчетности, утверждении инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности и признании утратившими силу постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 14 февраля 2008 г. № 19 и отдельного структурного элемента постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 11 декабря 2008 г. № 187» .

Типовой формой бухгалтерской отчетности, в которой находится отражение сведений об основных средствах, является бухгалтерский баланс (приложение Д).

В разделе I «Долгосрочные активы» приводится информация об остатках основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке и строительных материалов, долгосрочных финансовых вложений, долгосрочной дебиторской задолженности, отложенных налоговых активов и других долгосрочных активов. В графе 3 «На 31 декабря 2014 года» бухгалтерского баланса показываются данные о стоимости активов, собственного капитала, обязательств на конец отчетного периода. В графе 4 «На 31 декабря 2013 года» бухгалтерского баланса показываются данные о стоимости активов, собственного капитала, обязательств на конец предыдущего года (вступительный баланс), которые должны соответствовать данным предыдущего года.

По статье «Основные средства» (строка 110) показывается остаточная стоимость основных средств, определяемая как разница между первоначальной (переоцененной) стоимостью основных средств, учитываемых на счете 01 «Основные средства», и накопленных по ним сумм амортизации и обесценения, учитываемых на счете 02 «Амортизация основных средств» .

По статье «Вложения в долгосрочные активы» (строка 140) показываются суммы вложений в долгосрочные активы, учитываемые на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы», а также стоимость оборудования к установке и строительных материалов, учитываемая на счете 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» .

На 1 января 2014 года остаточная стоимость основных средств ЧТУП «Аверинко» составляла 446 млн р. (приложение Д).

Разумное управление основными средствами представляет собой важнейший элемент стратегии достижения долгосрочной эффективности бизнеса, который во многом зависит от использования передовых технологий учета и анализа информации, а также полного контроля объектов основных средств в предпринимательской деятельности.

Применение автоматизированной формы учета обеспечивает: высокую точность учетных данных; оперативность данных учета; повышение производительности учетных работников, освобождение их от выполнения простых технических функций и предоставление большей возможности заниматься контролем и анализом хозяйственной деятельности; увязку всех видов учета и планирования, поскольку они используют одни и те же носители информации.

Что касается степени автоматизации учетного процесса в ЧТУП «Аверинко» то следует отметить, что она находится на достаточном уровне. Однако в качестве совершенствования учетного процесса, с учетом требований бухгалтерского и налогового законодательства, можно порекомендовать организации более новую версию программы «1С: Бухгалтерия 8» .

В конфигурации предусмотрен учет следующих видов долгосрочных активов: оборудование, поступившее на предприятие и не переданного в эксплуатацию, оборудование, переданное в монтаж, объекты строительства, основные средства.

Предоставляются следующие ключевые возможности: автоматизация операций по учету оборудования и основных средств; учет затрат на выполнение строительных, монтажных и ремонтных работ; учет затрат на реконструкцию и модернизацию основных средств; отражение операций с оборудованием и основными средствами в бухгалтерском учете; начисление амортизации для целей налогового учета по налогу на прибыль и формирование регистров налогового учета.

В конфигурации автоматизированы все типовые операции учета основных средств: принятие основного средства к учету; контроль перемещений и инвентаризация; начисление амортизации и др.

Поддерживается широкий спектр способов расчета амортизации: линейный способ; пропорционально объему выработки; по единым нормам амортизационных отчислений; способ уменьшаемого остатка; по сумме чисел лет срока полезного использования; по индивидуальному графику амортизации.

Для основных средств с сезонным характером эксплуатации можно указать необходимость применения графика распределения суммы годовой амортизации по месяцам.

Конфигурация позволяет получать детальную информацию о состоянии основных средств, анализировать степень их износа и отслеживать выполнение работ по обслуживанию оборудования.

Автоматизированы операции по учету основных средств: поступление, принятие к учету, перемещение, модернизация, реализация, списание. Предоставляется возможность регистрации дополнительных затрат, связанных с приобретением и монтажом основного средства, и их включение в первоначальную стоимость основного средства.

При принятии основного средства к учету в информационную базу вносятся сведения, необходимые для учета основного средства и последующего начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. В налоговом учете можно указать единый способ начисления амортизации по амортизируемому имуществу.

Суммы начисленной амортизации можно распределять между несколькими счетами затрат или объектами аналитического учета. Для основных средств, использующихся сезонно, можно указать график начисления амортизации. Ежемесячное начисление амортизации по всем основным средствам выполняется автоматически регламентными операциями закрытия месяца.

Ведение аналитического учета в типовой конфигурации предусмотрено таким образом, чтобы с одной стороны обеспечить выполнение требований нормативных актов, а с другой — облегчить внутренний контроль за наличием основных средств, перечислением налогов, заполнением необходимых налоговых деклараций и статистических отчетов.

Для целей аналитического учета в конфигурации используются коды субконто. Состав видов субконто позволяет получать бухгалтерские итоги в разрезе объектов аналитики как для составления отчетности, так и для внутренних целей организации. Максимальное количество субсчетов по одному счету аналитического учета установлено равным трем. Для счета 01 «Основные средства» — это субконто «Основные средства» — в разрезе их наименований, «Места хранения» — в разрезе складов (отделов и т. п.), на которых хранятся основные средства и субконто «Материально-ответственное лицо» — в разрезе лиц, ответственных за сохранность основных средств.

Для упрощения составления отчетности, в которой необходимо указывать стоимость объектов основных средств в разрезе классификационных групп, в программе имеется возможность организации иерархического справочника основных средств (в справочнике формируются папки с обозначением групп (здания, сооружения, машины и т. п.) и в них группируются соответствующие основные средства). В дальнейшем регистры аналитического учета можно будет формировать как по отдельным группам, так и в целом по всем объектам основных средств с подсчетом итоговых сумм по группам. Также возможна загрузка классификаторов основных средств.

Различия в требованиях бухгалтерского и налогового законодательства порождают немало сложностей в учете основных средств, в частности в расчете временных и постоянных разниц. Сам по себе расчет разниц в учете основных средств представляет собой изрядную сложность, при его ведении могут возникать и другие аспекты, которые усложняют структуру учета:

необходимо обеспечить сверку данных между бухгалтерским учетом основных средств, налоговым учетом по налогу на прибыль и учетом по Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных активов и обязательств, утвержденной Министерством финансов Республики Беларусь 31.10.2011 г. № 113;

необходимо обеспечить сверку данных для внешних пользователей (налоговые проверки и аудиторы);

иногда необходимо разложить активы и обязательства на краткосрочные и долгосрочные.

В программе «1С: Бухгалтерия 8» решить проблемы, возникающие при учете основных средств, позволяет ведение параллельного учета данных налогового учета по налогу на прибыль и данных по временным и постоянным разницам в регистре с использованием отдельного плана счетов, который практически аналогичен типовому (с той же аналитикой счетов). Для каждой проводки по бухгалтерскому учету автоматически формируется одна или несколько проводок по налоговому плану счетов. При этом программа классифицирует разницы на постоянные и временные. Если она (или ее часть) определена как постоянная, то записывается проводка с видом учета «ПР», оставшаяся часть разницы классифицируется как «ВР» .

В конце налогового периода анализируются обороты за период по виду учета постоянных разниц и формируются проводки по отражению постоянных налоговых активов и обязательств. Также анализируются обороты за период по виду учета временных разниц и формируются проводки по отражению отложенных налоговых активов и обязательств. Аналитический учет ведется в разрезе видов активов и обязательств.

Таким образом, в качестве совершенствования учетного процесса, с учетом требований бухгалтерского и налогового законодательства, можно порекомендовать ЧТУП «Аверинко» более новую версию программы «1С: Бухгалтерия 8». Применение данной бухгалтерской программы поможет существенно повысить эффективность работы бухгалтерии и организации в целом.

3. Аудит операций с основными средствами

3.1 Планирование и организация аудита поступления и выбытия основных средств

Под аудитом понимается коммерческая деятельность, направленная на оказание услуг по финансово-хозяйственной проверке субъекта хозяйствования с целью выражения мнения о достоверности его бухгалтерской (финансовой) отчетности, основанная на выборочности.

Основными этапами проведения аудита являются: планирование аудита, получение аудиторских доказательств, документирование аудита, обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Планирование — это начальная стадия проведения аудита, которая предполагает разработку общей стратегии и детального подхода, обусловленных сроками проведения аудита и объемами аудиторских процедур. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь «Планирование аудита» от 04 августа 2000 года № 81 (в редакции от 29.03.2013 г. № 19) утверждено правило аудиторской деятельности, которое установило единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Планирование аудита, качественная и своевременная проверка позволит не только своевременно обнаружить негативные явления в деятельности организации, но и оперативно разработать меры по устранению недостатков.

Процесс планирования неотделим от процесса проведения аудита и включает в себя:

предварительное планирование;

разработку общей стратегии аудита;

составление плана аудита;

внесение изменений в план в ходе аудита;

осуществление руководства и контроля;

документирование действий, связанных с составлением и изменениями стратегии и плана аудита.

На этапе предварительного планирования аудитор знакомится с проверяемой организацией с целью облегчения проведения аудита и повышения его качества, предоставления клиенту действенной консультативной помощи, основанной на изучении его финансово-экономического состояния.

В целях координации действий аудитора и аудируемого лица вопросы планирования могут быть обсуждены с руководством аудируемого лица или другими заказчиками аудита. Как правило, обсуждения требуют вопросы общей стратегии аудита и сроков его проведения. При этом ответственность за общую стратегию и план аудита несет аудитор. Аудируемое лицо получает возможность оказывать содействие в надлежащем проведении аудита.

Для формирования обоснованных выводов, на которых базируется аудиторское мнение, аудитор должен собрать достаточные и надлежащие аудиторские доказательства посредством выполнения следующих аудиторских процедур:

процедур оценки рисков для получения понимания деятельности ауди-руемого лица и его среды, включая систему внутреннего контроля, с целью оценки рисков существенного искажения информации на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и на уровне предпосылок ее подготовки;

тестов средств контроля для установления эффективности функционирования средств контроля (если это необходимо или является частью выбранного аудиторской организацией подхода к проведению аудита) по предотвращению или выявлению и устранению существенных искажений информации на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности;

процедур проверки по существу для выявления существенных искажений информации на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. Процедуры проверки по существу включают детальное тестирование групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и раскрытия информации, а также аналитические процедуры, выполняемые в качестве процедур проверки по существу.

Аудитор выполняет процедуры оценки рисков в целях получения достаточных оснований для оценки рисков существенного искажения информации на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и на уровне отдельных предпосылок ее подготовки. Однако процедуры оценки рисков сами по себе не обеспечивают получения достаточных и надлежащих аудиторских доказательств для формирования обоснованных выводов, на которых будет базироваться аудиторское мнение, поэтому они дополняются тестами средств контроля (при необходимости) и процедурами проверки по существу.

После предварительного планирования аудиторской проверки аудитору необходимо разработать и документально оформить общую стратегию аудита, которая должна содержать предполагаемый объем аудиторской проверки, сроки проведения и спектр работы. Общая стратегия аудита основных средств в ЧТУП «Аверинко» приведена в приложении Ю.

При разработке плана аудита основных средств в ЧТУП «Аверинко» аудитору необходимо учесть данные предварительного планирования, уровень существенности и аудиторский риск.

Существенность в аудите — обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности. Оценка существенности зависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим с учетом особенностей и объема деятельности аудируемой организации. С количественной стороны аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные отклонения количественный критерий — уровень существенности.

Уровень существенности — совокупный размер допустимых искажений данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, который не оказывает влияния на качество решений, принимаемых пользователями бухгалтерской (финансовой) отчетности на основании этой отчетности. Уровень существенности необходимо принимать во внимание на всех этапах аудиторской проверки.

Порядок определения существенности осуществляется в соответствии с постановлением Министерства финансов Республики Беларусь «Правила аудиторской деятельности «Существенность в аудите» от 06 марта 2001 года № 24 (в редакции от 28.12.2009 г. № 153).

Для определения уровня существенности составим таблицу 3.1.

Таблица 3.1 — Определение уровня существенности в ЧТУП «Аверинко» за 2013 год

Примечание — Источник: собственная разработка.

Уровень существенности определяем как среднее значение величин. Он будет равен 251,43 млн р. ((40,65 + 404,04 + 248,46 + 194,8 + 369,2) / 5).

Полученную величину используем как количественный показатель в качестве значения уровня существенности.

В процессе аудита объективно существует вероятность допущения аудитором неточностей и ошибок, т. е. проведение аудита всегда сопровождается определенным риском. Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская (финансовая) отчетность заказчика может содержать невыделенные существенные искажения после подтверждения ее достоверности или признания существенных искажений в ней, в то время как на самом деле таких искажений не имеется. Суть аудиторского риска состоит в том, что аудитор может допустить некоторые погрешности в своей работе и при изложении аудиторского заключения сделать неправильные выводы. На величину аудиторского риска влияют квалификация счетных работников, степень компьютеризации, сложность финансово-хозяйственных операций, надежность системы внутреннего контроля заказчика (клиента).

Оценка рисков может проводиться в количественном выражении, например в процентах, или качественно с использованием не менее трех градаций: высокий, средний, низкий. При этом любая оценка рисков аудиторской организацией является результатом профессионального суждения, а не точным измерением величины этих рисков.

Чем ниже уровень аудиторского риска, который установила для себя аудиторская организация, тем большую уверенность она стремится получить в том, что проаудированная бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных ошибок. По данным теста, приведенного в приложении Я, можно сделать вывод, что аудиторский риск находится на низком уровне.

После утверждения общей стратегии аудита составляется план аудита. План аудита базируется на общей стратегии аудита и начинает формироваться в период ее рассмотрения.

План аудита должен содержать:

информацию о характере, сроках проведения и объеме процедур оценки рисков существенных искажений, которые выполняются на начальном этапе аудита;

информацию о характере, сроках проведения и объеме аудиторских процедур в отношении проверки каждой существенной группы операций, остатков по счетам, раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

перечень других аудиторских процедур, выполняемых в соответствии с требованиями правил аудиторской деятельности.

План аудита основных средств в ЧТУП «Аверинко» приведен в приложении D.

Подготовительный этап заканчивается составлением договора о проведении аудита (приложение F). Согласно договору оказания аудиторских услуг № 1 от 05.02.2014 г. аудиторская организация ООО «СтудАудит» должна провести аудиторскую проверку показателей бухгалтерской отчетности, относящихся к учету операций по движению основных средств в ЧТУП «Аверинко» за период с 01.10.2013 г. по 31.12.2013 г. Аудиторская проверка начинается 10.02.2014 г. и аудиторское заключение должно быть представлено 15.02.2014 г. Неотъемлемыми приложениями к договору оказания аудиторских услуг является задание на проведение аудиторской проверки (приложение G).

Таким образом, с помощью тест-опроса оценена система внутреннего контроля организации и аудиторский риск, который оказался на низком уровне.

При подтверждении достоверности бухгалтерской отчетности рассчитан уровень существенности, сумма которого составила 251,43 млн р. Разработана общая стратегия и составлен план аудита. Подготовительный этап заканчивается составлением договора о проведении аудита.

В заключении можно сказать, что планирование аудиторской проверки является ее первоначальным и важным этапом, так как напрямую влияет на эффективность и результативность аудита операций по движению основных средств.

3.2 Проверка организации материальной ответственности и состояния контроля сохранности основных средств

Первоочередной задачей аудита операций с основными средствами является проверка состояния их хранения и сохранности. Особое место в этой работе занимает организация действенного внутреннего контроля.

Внутренний контроль за соблюдением установленного порядка хранения и обеспечения сохранности основных средств осуществляют руководители предприятия.

В осуществлении текущего контроля за состоянием хранения и сохранностью основных средств, кроме работников предприятия, принимают участие представители кредитно-финансовых и других органов.

При проведении проверки организации материальной ответственности и состояния контроля сохранности основных средств в ЧТУП «Аверинко» аудитор должен получить ответы на следующие вопросы (таблица 3.1).

Таблица 3.1 — Проверка организации материальной ответственности и состояния контроля сохранности основных средств в ЧТУП «Аверинко»

Примечание — Источник: собственная разработка.

Далее аудитор непосредственно приступил к проверке сохранности основных средств. В этом случае, если поступали сигналы по недостачам или хищениям основных средств, незаконном их обмене, то проверку следует начинать с внезапной инвентаризации основных средств. Поскольку в ЧТУП «Аверинко» такая информация отсутствует, аудит был начат с проверки наличия и состояния инвентарных карточек аналитического учета основных средств и соответствия данных аналитического учета, данным синтетического учета на проверяемые даты. Для этого аудитор сопоставил данные описи основных средств по классификационным группам в разрезе подразделений с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. В ходе указанной проверки аудитором нарушений выявлено не было.

Убедившись в наличии всех инвентарных карточек, аудитор проверил на первое число месяца соответствие их стоимости внутри классификационных групп. Установил полное соответствие. При установлении расхождений выясняют причины, виновных лиц.

Далее аудитор убедился в достоверности данных инвентарных карточек. Для этого выборочно, по отдельным объектам основных средств, например, по тем, которые подвергались ремонту в отчетном периоде, проверил, правильно ли отражены затраты на ремонт.

Затем проверил наличие и состояние технических паспортов и другой технической документации, ее оформление, которое необходимо для сверки фактического состояния основных средств и их технической характеристики по данным бухгалтерского учета, а также для установления комплектности отдельных видов основных средств.

Важным элементом обеспечения сохранности основных средств является своевременность их закрепления за материально ответственными лицами по месту нахождения или эксплуатации объектов. С этой целью аудитор проверил правильность проведения инвентарных списков или инвентарных описей и различных ведомостей. Была проверена вся документация по движению основных средств, закрепленных за конкретным материально ответственным лицом. Стоимость закрепленных за материально ответственными лицами основных средств была сверена с данными бухгалтерского учета по счету 01 «Основные средства». Нарушений не выявлено.

В случае если аудитор устанавливает неполное закрепление основных средств, он выясняет причину и последствия данного нарушения. Нужно отметить, что иногда на предприятиях встречаются случаи формального закрепления основных средств, т. е. без составления актов с указанием технического состояния и комплектации каждого инвентарного объекта.

При помощи выборочной инвентаризации в ЧТУП «Аверинко» осуществлена проверка фактического наличия и качественного состояния объектов основных средств.

Обязательной выборочной инвентаризации подверглись основные средства, по которым при предыдущей инвентаризации была выявлена недостача, а также те объекты, которые по каким-либо причинам не были закреплены за материально ответственными лицами.

Проверяется, своевременно ли на предприятии проводится инвентаризация основных средств. При проверке качества проведенной на предприятии инвентаризации основных средств (своевременность и полнота) учитывается, что годовая инвентаризация проводится по состоянию на 30 октября отчетного года. Инвентаризацию зданий, сооружений и других неподвижных объектов основных средств разрешается проводить один раз в два-три года, библиотечных фондов — не реже одного раза в пять лет.

Инвентаризация основных средств в ЧТУП «Аверинко» позволила установить соответствие фактического наличия данным бухгалтерского учета.

Нередко инвентаризация выступает начальным этапом собственно проверки, что позволяет достичь большей объективности ее результатов и получить сразу общее представление о состоянии сохранности собственности на проверяемом предприятии.

В ходе инвентаризации определяют техническое состояние объектов, организацию их хранения, эксплуатации, проверяют оборудованы ли помещения пожарно-охранной сигнализацией, как организован порядок вывоза и ввоза основных средств на предприятии.

Особое внимание обращается на состояние хранения мобильных основных средств, техники.

В осенне-зимний период необходимо проверить организацию хранения техники. Она должна храниться под навесом, а ремни, цепи, аккумуляторы должны быть сняты. Постановка техники на зимнее хранение должна оформляться актом или записями в специальном журнале.

Результаты инвентаризации оформляются описями формы № инв-1. Они подписываются всеми членами рабочей инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами. По данным инвентаризационных описей по выявленным расхождениям (излишкам или недостачам) составляются сличительные ведомости. В результате проведения инвентаризации основных средств в ЧТУП «Аверинко» по состоянию на 1 января 2014 года установлено полное фактическое соответствие объектов основных средств данным бухгалтерского учета.

Действующим законодательством предусмотрена материальная ответственность лиц, по вине которых допущено разукомплектование техники в период ее хранения.

Следует также отметить, что одним из важных элементов обеспечения сохранности основных средств является правильное их отнесение к той или иной классификационной группе. На практике существует множество классификаций основных средств, а предприятие в зависимости от принятой учетной политики может использовать ту или иную из них. В этом случае аудитор на основании технических паспортов, записей характеристик объектов в карточках по учету основных средств, ведомостей прихода и расхода основных средств в разрезе классификационных групп определил:

соответствие действующей на практике классификации, принятой в учетной политике ЧТУП «Аверинко», постановлению Министерства экономики Республики Беларусь от 30.09.2011 г. № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь», так как расхождения между ними может привести к неправильному начислению амортизации и, как конечный результат, к неправильному определению себестоимости продукции;

правильность разделения основных средств по принадлежности (собственные и арендованные), так как неправильное их разделение может привести к неправильным расчетам арендной платы;

правильность разделения основных средств по характеру участия в торговом процессе (действующие и бездействующие), так как их неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации;

правильность разделения основных средств по назначению (участвующие в торговле и основные средства неторговой деятельности), так как неправильное их разделение может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть основных фондов может начисляться ускоренная амортизация). И как результат, неправильная классификация основных средств может привести к неправильному отражению результатов переоценки.

Аудитор также обратил особое внимание на правильность отнесения предметов к основным средствам и нарушений не выявил. В случае же возникновения расхождений учетной политики и действующего порядка отнесения объектов к основным средствам аудитору необходимо выяснить причины расхождений и виновных лиц.

Результаты инвентаризации оформляются описями формы № инв-1. Они подписываются всеми членами рабочей инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами. По данным инвентаризационных описей по выявленным расхождениям (излишкам или недостачам) составляются сличительные ведомости.

Таким образом, в ходе проведения проверки организации материальной ответственности и состояния контроля сохранности основных средств нарушений не выявлено. В результате проведения инвентаризации основных средств в ЧТУП «Аверинко» по состоянию на 1 января 2014 года установлено полное фактическое соответствие объектов основных средств данным бухгалтерского учета.

3.3 Проверка правильности документального оформления движения основных средств

Целесообразность приобретения основных средств определяется производственной необходимостью и эффективностью их использования. Операции по поступлению и выбытию основных средств, при возможности, проверяют сплошным способом по каналам поступления и выбытия.

Проверка полноты оприходования основных средств в ЧТУП «Аверинко» дала следующий результат (таблица 3.2).

Таблица 3.2 — Результаты проверки полноты оприходования основных средств в ЧТУП «Аверинко» за период с 01.10.2013 г. по 31.12.2013 г.

Примечание — Источник: собственная разработка.

Одновременно проверяется своевременность оприходования поступивших основных средств, правильность документального оформления этих операций. Для чего необходимо сопоставить данные об объекте основных средств, указанные в товарной накладной, с данными акта о приеме-передачи основных средств. Затем сопоставить информацию указанного акта о приеме — передачи основных средств с информацией, содержащейся с инвентарной карточке формы, и убедится, что она идентична. Также проверяется, включена ли новая инвентарная карточка в опись основных средств. Поступление нового объекта основных средств в организацию должно найти также отражение в инвентарной книге учета объектов основных средств, ведомости поступления основных средств в разрезе подразделений.

В ходе проверки аудитор должен уделить самое пристальное внимание правильности оценки основных средств, так как от правильности оценки основных средств в конечном итоге зависят правильность отражения финансовых результатов, правильность расчетов с бюджетом, правильность составления отчетности по основным средствам. Правильность оценки основных средств определяют на основании первичных документов на поступлении основных средств. Аудитору необходимо проверить какая стоимость объекта указана в договоре купли-продажи основных средств, правильно ли указана первоначальная стоимость в актах о приеме-передачи основных средств и т. д.

По товарно-транспортной накладной № 1 464 024 от 01 ноября 2013 года ЧТУП «Аверинко» приобрело у магазина «Пятый элемент» ПЭВМ AMD Athlon X3 440 стоимостью 8 500 000 белорусских рублей. Для проверки правильности его документального оформления аудитор составляет следующую вспомогательную ведомость (таблица 3.3).

В соответствии с данными таблицы 3.3 документальное оформление приобретенного объекта основных средств ПЭВМ AMD Athlon X3 440 произведено верно, расхождений в документах по учету основных средств не выявлено, все документы заполнены правильно и сомнений в подлинности не вызывают.

Таблица 3.3 — Ведомость проверки правильности документального оформления поступления основных средств в ЧТУП «Аверинко» за период с 01.10.2013 г. по 31.12.2013 г.

Примечание — Источник: собственная разработка.

Документальной проверке подлежат также операции по списанию основных средств. В каждом отдельном случае необходимо проверить правильность оформления документов на выбывшие основные средства, законность и целесообразность выбытия, а также правильность отражения в учете операций, связанных с ликвидацией и выбытием основных средств. Правильность и своевременность оформления документов выбытия основных средств устанавливаются проверкой данных первичных документов, аналитического и синтетического учета, законность их ликвидации — по действующим нормативным актам на списание.

В ходе проведения проверки документального оформления выбытия основных средств, было выявлено, что в ЧТУП «Аверинко» выбытие основных средств оформляется актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств), что является нарушением пункта 29 Инструкции № 26.

Согласно данного документа выбытие основных средств в результате реализации, безвозмездной передачи и в иных случаях, предусмотренных законодательством оформляется актом о приеме-передаче основных средств по форме согласно приложению 1 к постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 г. № 23.

Внимательно следует проверить операции по продаже или безвозмездной передаче основных средств государственными предприятиями и организациями субъектам хозяйствования иных форм собственности и гражданам. При этом устанавливается законность таких операций и обоснованность оценки объектов основных средств.

Таким образом, при проверке своевременности оприходования поступивших основных средств, их оценки и документального оформления операций по поступлению основных средств нарушений не выявлено. Однако в ходе проверки документального оформления выбытия основных средств в ЧТУП «Аверинко» аудитором выявлено нарушение пункта 29 Инструкции № 26.

3.4 Проверка полноты, правильности и своевременности записей в регистры синтетического и аналитического учета основных средств

Следующий этап аудиторской проверки основных средств — проверка своевременности и правильности отражения операций с основными средствами в регистрах синтетического и аналитического учета. Проверка начинается с сопоставления данных первичных документов данным бухгалтерского учета основных средств. Для проверки своевременности оприходования основных средств на баланс организации, аудитором составляется следующая вспомогательная ведомость (таблица 3.4).

Данные таблицы 3.4 свидетельствуют о том, что все объекты основных средств своевременно и в полном объеме оприходованы на баланс ЧТУП «Аверинко» .

Таблица 3.4 — Ведомость проверки своевременности оприходования на баланс ЧТУП «Аверинко» основных средств за период с 01.10.2013 г. по 31.12.2013 г.

Примечание — Источник: собственная разработка В соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 г. № 50, для отражения информации о вложениях организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, предназначен счет 08 «Вложения в долгосрочные активы» [24].

При вводе в эксплуатацию основные средства по фактической себестоимости (с учетом затрат по доставке, установке и т. д.) отражаются по дебету счета 01 «Основные средства». Все операции по выбытию основных средств отражаются в бухгалтерском учете на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Для проверки правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по движению основных средств аудитором составляется вспомогательная ведомость (таблица 3.5).

В ходе проверки правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по движению основных средств в ЧТУП «Аверинко» было выявлено Таблица 3.5 — Ведомость проверки правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по движению основных средств в ЧТУП «Аверинко» за период с 01.10.2013 г. по 31.12.2013 г.

Примечание — Источник: собственная разработка нарушение Инструкции № 26. Согласно пункта 30 Инструкции № 26 сумма числящегося по выбывающим основным средствам добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Учет основных средств в ЧТУП «Аверинко» ведется с использованием системы «1С: Предприятие 7.7». С помощью данной программы оформляются первичные учетные документы. Все документы сохраняются в реестре документов, проводки формируются автоматически по всем внесенным первичным документам. В конце отчетного периода бухгалтер с помощью программы «1С: Предприятие 7.7» формирует учетные регистры синтетического и аналитического учета. По счету 01 «Основные средства» формируется «Карточка счета» (приложение У), «Оборотно-сальдовая ведомость по счету 01.1» (приложение Х), «Анализ счета 01» (приложение Ф), «Анализ счета 01.1 по субконто» (приложение Ц) и другие специальные регистры представленные программой. Эти регистры дают исчерпывающую информацию о движении основных средств. Для проверки соответствия данных бухгалтерского учета данным отчетности аудитором составляется вспомогательная ведомость (таблица 3.6).

Таблица 3.6 — Ведомость проверки соответствия данных регистров синтетического и аналитического учета основных средств данным отчетности в ЧТУП «Аверинко» за период с 01.10.2013 г. по 31.12.2013 г.

Примечание — Источник: собственная разработка.

Данные таблицы 3.6 свидетельствуют о том, что расхождений данных отчетности с данными синтетического учета основных средств по состоянию на 01.01.2014 г. в ЧТУП «Аверинко» не выявлено.

Аудитором установлено, что информация вводится в программу регулярно, по мере совершения хозяйственных операций, подтверждается путем взаимной сверки документов и подвергается неоднократной проверке. Используемая в организации система «1С: Предприятие 7.7» полностью удовлетворяет современным требованиям, позволяя группировать, обобщать, анализировать информацию.

Таким образом, на основании проведенной проверки правильности отражения в учете операций, связанных с движением основных средств, можно сделать вывод, что при проверке полноты оприходования основных средств в ЧТУП «Аверинко» нарушений не выявлено. Документальное оформление приобретения объектов основных средств произведено верно, расхождений в документах по учету основных средств не выявлено, все документы заполнены правильно и сомнений в подлинности не вызывают. Проверка своевременности оприходования основных средств на баланс организации, показала, что все объекты основных средств своевременно и в полном объеме оприходованы на баланс ЧТУП «Аверинко». Учет основных средств в ЧТУП «Аверинко» ведется в соответствии с законодательством Республики Беларусь, с использованием системы «1С: Предприятие 7.7». При проверке данных отчетности с данными синтетического учета основных средств по состоянию на 01.01.2014 г. в ЧТУП «Аверинко» расхождений не выявлено. Установлено, что информация вводится в программу регулярно, по мере совершения хозяйственных операций, подтверждается путем взаимной сверки документов и подвергается неоднократной проверке. Используемая в организации система «1С: Предприятие 7.7» полностью удовлетворяет современным требованиям, позволяя группировать, обобщать, анализировать информацию.

3.5 Документальное оформление материалов аудита операций по движению основных средств

Заключительным этапом аудиторской проверки является подготовка аудиторского заключения. Единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения, составляемого аудиторской организацией или аудитором — индивидуальным предпринимателем по результатам выполнения специального аудиторского задания устанавливают правила аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 23.01.2002 г. № 8 (в редакции от 30.06.2011 г. № 52).

Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию — аудиторское заключение, составленное по результатам аудита финансовой информации и отличное от аудиторского заключения по бухгалтерской (финансовой) отчетности, подготовленной в соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь.

Заказчиками специального аудиторского задания могут быть аудируемые лица, государственные органы, а также иные заинтересованные пользователи финансовой информации.

Специальное аудиторское задание может выдаваться на аудит:

правильности отражения операций по счетам бухгалтерского учета;

целевого использования кредитов и инвестиций;

финансового состояния инвестора (инициатора инвестиционного проекта);

финансового состояния эмитента ценных бумаг;

формирования уставного фонда, происхождения денежных средств учредителей (участников) организации, вносимых в ее уставный фонд;

достоверности налоговой декларации (расчета);

состава и стоимости предприятия как имущественного комплекса;

стоимости основных средств, находящихся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении аудируемого лица;

иных показателей финансовой и хозяйственной деятельности аудируемых лиц.

Аудит иных показателей финансовой и хозяйственной деятельности аудируемых лиц, в частности, может включать:

аудит отдельных элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности;

аудит отчетности, подготовленной в соответствии с иными принципами учета и отчетности;

аудит соблюдения условий договора;

аудит обобщенной бухгалтерской (финансовой) отчетности;

аудит по заданию государственных органов и другое.

Характер, временные рамки и объем работы по специальному аудиторскому заданию зависят от условий задания. Перед выполнением специального аудиторского задания аудиторская организация должна согласовать с заказчиком цель и характер задания, а также форму и содержание аудиторского заключения, которое будет подготовлено по результатам выполнения данного задания.

По результатам выполнения специального аудиторского задания аудиторская организация должна подготовить аудиторское заключение и письменную информацию по вопросам, проверяемым в ходе аудита.

Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию адресуется в соответствии с договором оказания аудиторских услуг заказчику аудита и (или) лицу, указанному в договоре.

Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию в зависимости от предмета задания может:

составляться по установленной законодательством форме;

представлять собой документ, составленный аудируемым лицом и содержащий аудиторское мнение о достоверности представленных в нем данных в виде записи на документе;

составляться в соответствии с требованиями Правил аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию» .

Заключение

аудиторской организации по специальному аудиторскому заданию должно содержать следующие элементы:

название;

указание на лицо, которому адресуется аудиторское заключение;

реквизиты аудируемого лица и аудиторской организации;

вводную часть, содержащую описание проаудированной финансовой информации, а также указание на цель подготовки аудиторского заключения и (в случае необходимости) на ограничение его распространения и использования;

часть, указывающую на ответственность руководства аудируемого лица за представленную финансовую информацию;

часть, указывающую на ответственность аудиторской организации в связи с выполнением специального аудиторского задания;

часть, описывающую характер и объем аудита по специальному аудиторскому заданию;

часть, содержащую мнение аудиторской организации относительно проаудированной финансовой информации;

подписи и дату аудиторского заключения.

При выполнении специального аудиторского задания аудиторской организации необходимо понимать цель, для которой будут использоваться финансовая информация и подготавливаемое по ней аудиторское заключение, а также иметь представление о предполагаемых пользователях. Во избежание вероятности того, что аудиторское заключение будет использовано не по назначению, аудиторской организации следует указать во вводной части аудиторского заключения цели его подготовки и в случае необходимости изложить любые ограничения относительно его распространения и использования.

Часть, описывающая характер и объем аудита по специальному аудиторскому заданию, должна содержать:

указание на то, что аудит проводился в соответствии с требованиями республиканских правил аудиторской деятельности (либо указание на иные применяемые стандарты аудита), которые требуют планировать и проводить аудит таким образом, чтобы обеспечить достаточную уверенность относительно наличия либо отсутствия существенных искажений в финансовой информации аудируемого лица;

описание работы, выполненной аудиторской организацией в соответствии со специальным аудиторским заданием, которое может содержать графики, таблицы и другие материалы, отражающие ход и результаты промежуточных расчетов, итоги сверки документации и иные вопросы. Эти материалы также могут быть оформлены и в виде приложений к аудиторскому заключению, на которые в тексте аудиторского заключения делаются ссылки. В таком случае данные материалы рассматриваются как составная часть аудиторского заключения.

Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию должно быть подписано руководителем аудиторской организации, а в отсутствие руководителя — лицом, исполняющим его обязанности, и аудитором, возглавлявшим аудит или проводившим аудит, если аудит проводил один аудитор.

Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию может подписываться заместителем руководителя аудиторской организации при наличии приказа, распоряжения, иного документа, оформленного в установленном порядке, подтверждающего полномочия заместителя руководителя на его подписание.

Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию, подготовленное аудитором — индивидуальным предпринимателем, подписывается им лично. Подписи на аудиторском заключении по специальному аудиторскому заданию скрепляются печатью.

По результатам выполнения специального аудиторского задания аудиторская организация должна подготовить аудиторское заключение и письменную информацию по вопросам, проверяемым в ходе аудита (приложение I).

Факт передачи материалов аудита должен быть документально оформлен. С этой целью аудиторской организацией (аудитором) составляется акт приемки выполненных работ, который подписывается сторонами договора. (приложение J).

Таким образом, документами, составляемыми по результатам аудита, являются: аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию. Факт передачи аудиторской организацией (аудитором) результатов аудиторской проверки заказчику аудиторских услуг оформляется актом приемки выполненных работ.

3.6 Направления совершенствования организации и методики проверки операций по движению основных средств

По результатам выполненной работы можно определить следующие направления совершенствования методики проверки операций по движению основных средств. Внедрение компьютерной обработки данных субъектами предпринимательской деятельности на базе современных персональных компьютеров вносит существенные изменения в организацию и методику проведения проверки операций по движению основных средств.

Применение компьютерной обработки данных расширяет круг задач аудита основных средств. Прежде всего, в тщательном изучении нуждаются используемая в организации программа автоматизации бухгалтерского учета и ее применение в части учета основных средств, достоверность носителей входящей информации и выходных документов на машиночитаемых носителях. Неотъемлемым элементом проверки основных средств становится изучение качества самой программы и предусмотренной ею системы контроля, регистров аналитического и синтетического учета, выявление и исправление ошибок, возникающих при выверке исходной информации. В процессе проверки необходимо установить, насколько эффективна применяемая система текущего контроля на следующих стадиях технологического процесса обработки учетно — аналитической информации по затратам организации:

приемка и регистрация первичной документации по учету основных средств;

арифметическая обработка документов (таксировка);

создание учетных регистров по операциям с основными средствами.

При проведении проверки основных средств в системе компьютерной обработки данных сохраняются основные элементы его методологии. Использование персональных компьютеров существенно влияет на процесс изучения аудитором системы учета основных средств субъекта предпринимательской деятельности и сопутствующих ему средств внутреннего контроля.

Применение персональных компьютеров в учетно-аналитической работе проверяемого предприятия приводит к изменению отдельных элементов организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля:

для проверки правильности основных средств наряду с традиционными первичными документами используются и первичные документы на машиночитаемом носителе;

постоянные нормативно-справочные показатели могут быть проверены по данным, хранящимся в памяти компьютера или на машиночитаемых носителях информации (например, заноситься в константы);

вместо журналов ордеров по счетам затрат могут формироваться автоматизированные учетные регистры (например: «Анализ счета», «Карточка счета», «Оборотно-сальдовая ведомость по счету» и др.).

Субъект предпринимательской деятельности обязан предоставить контролирующей организации необходимый доступ к системе компьютерной обработки данных. Если это условие проверяемой организацией не выполняется, аудитор имеет право потребовать представления необходимых ей документов на бумажных носителях информации, чтобы не было ограничения объема проверки.

При проведении аудита основных средств в условиях применения персональных компьютеров проверяющий должен иметь представление о техническом, программном и математическом обеспечении компьютеров, а также системах обработки учетно-аналитической информации.

В процессе проверки основных средств в качестве одного из основных источников информации используются машинограммы по счетам учета расчетов по оплате труда, созданные в результате обработки учетно-аналитической информации и использования персональных компьютеров. Необходимыми условиями, придающими машинограмме юридическую силу, являются:

соблюдение требований стандартов, предусмотренных программами автоматизации учета;

наличие таких реквизитов, как дата создания машинограммы, наименование и местонахождение создавшей ее организации, подписи ответственных лиц.

Если в машинограмме обнаружены сделанные от руки исправления, то она должна содержать дату и подпись внесшего их должностного лица, а также необходимые пояснения. Обоснованность этих исправлений (замена одних показателей другими, внесение дополнительных данных и т. п.) нужно выяснить в ходе проверки. В условиях использования персональных компьютеров для обработки учетно-экономической информации перенос данных с первичных документов на магнитные носители сопровождается их кодированием на основе предварительно разработанных программ и алгоритмов.

В условиях применения в учете персональных компьютеров значительно снижается трудоемкость проверок, так как отпадает необходимость производить арифметические проверки множества накопительных документов, учетных регистров и отчетных таблиц, составленных c помощью компьютеров в виде машинограмм. Достоверность арифметических подсчетов в них обычно сомнений не вызывает. Тщательного изучения требуют только сделанные в машинограммах исправления: замены одних показателей другими, внесение дополнительных данных и т. п. При проверке машинограмм важно выяснить правильность их оформления: наличие заголовка, подпись работника, составившего данный документ.

Аудитору необходимо убедиться в том, что информационная база внутри компьютера обеспечивает сохранность информации, ее архивирование, простоту доступа, кодирование и декодирование информации, ограничение несанкционированного доступа к ней. Актуальность данных обеспечивается регламентированием источников и потребителей информации, периодичностью и условиями ее обновления и использования.

При проверке основных средств в условиях применения персональных компьютеров следует обращать внимание на следующие вопросы:

необходимость сверки регистров основных средств, получаемых с помощью персональных компьютеров, с данными первичного учета;

наличие несанкционированных изменений программного обеспечения. Изменения, вносимые в программное обеспечение проверяемой организацией в связи с изменением законодательства, должны быть документированы, согласованы, одобрены и проверены разработчиком программного обеспечения.

Источниками получения доказательств при проведении проверки основных средств являются данные, подготовленные в системе компьютерной обработки данных субъекта предпринимательской деятельности в виде таблиц, ведомостей, регистров бухгалтерского учета проверяемой организации по основных средств. Аудитор имеет возможность применять их, их копии, в том числе фотокопии, в качестве рабочей документации, сопровождая обработку этих документов ссылками, пометками, специальными символами. В случае работы проверяющего непосредственно в системе компьютерной обработки данных субъекта предпринимательской деятельности (без вывода на печать) рабочие документы, подтверждающие факт сбора доказательств, составляются аудитором самостоятельно.

Для повышения эффективности проверки аудитору целесообразно изучить основные программы бухгалтерского учета, наиболее широко применяемые предприятиями Республики Беларусь. Знание программы позволит проверяющему самостоятельно формировать необходимые учетные регистры по учету основных средств, наиболее полно отражающие информацию, проверяемую в данный момент. При этом сократиться время, затрачиваемое на ожидание документов, их распечатку.

В условиях использования персональных компьютеров при проверке основных средств применение такого способа получения доказательств, как проверка арифметических расчетов клиента, становится бессмысленным. Расширяется сфера применения способа прослеживания. Прослеживание — это процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы по учету основных средств и их отражение в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие операции отражены в учете правильно (или неправильно).

Результаты аудита операций по движению основных средств, подтвердили тот факт, что при организации бухгалтерского учета основных средств в соответствии с основными требованиями Инструкции № 50 и Инструкции № 26 удается избежать значительного количества ошибок. Однако необходимо отметить, что иногда из-за недостаточно хорошо организованной системы внутреннего контроля возникают неточности в учете. В связи с тем, что ЧТУП «Аверинко» является небольшой организацией, то в настоящее время руководство считает нецелесообразным и затратным содержание службы внутреннего контроля. Поэтому рекомендуется в ЧТУП «Аверинко» привлекать несколько раз в год внешнего аудитора, который в полном объеме смог бы контролировать законность деятельности всех должностных лиц, проверять законность и правильность осуществления операций по движению основных средств, вносить предложения по автоматизации учета и проверке операций по учету основных средств. Поскольку даже самый грамотный работник не застрахован от ошибок, периодически требуется проведение внешнего аудита. Затраты по привлечению внешнего аудитора могут быть значительно ниже, чем возможные штрафные санкции в случае выявления контрольными органами серьезных ошибок в учете и исчислении налогов.

Таким образом, основным направлением совершенствования контрольной работы в ЧТУП «Аверинко» является привлечение внешнего аудитора, который будет осуществлять проверку достоверности финансовой работы несколько раз в год. Также нами рекомендовано внедрить в работу аудитора разработанные тесты для оценки системы внутреннего контроля в организации и состояния бухгалтерского учета основных средств. Это позволит оценить объем работы при проведении аудита, более обосновано подойти к выбору методов аудиторской проверки.

Применение средств автоматизации повышает эффективность аудиторской проверки основных средств, сокращая при этом время на ее проведение и трудоемкость.

Заключение

Основные средства составляют главную часть национального богатства нашей республики и являются показателем общественных отношений, при которых совершается труд. Они определяют технический потенциал как республики в целом, так и отдельно взятой организации; от их качественного состава и состояния зависят темпы производства продукции, реализации товаров, оказания услуг.

Рационально организованный бухгалтерский учет основных средств обеспечивает контроль их наличия и сохранности с момента приобретения до момента выбытия, правильное определение и отражение в учете амортизации основных средств, выявление неиспользуемых, ненужных основных средств и разработку мер по их реализации, своевременное получение достоверной информации для правильного расчета налоговых платежей.

Своевременные и регулярные аудиторские проверки позволят выявить существующие в организации недостатки в учете основных средств, устранить их и избежать в будущем. На основании рекомендаций аудиторов бухгалтер имеет возможность внести исправления в регистры бухгалтерского учета и избежать финансовых санкций при проверке со стороны контролирующих органов. Исходя из вышесказанного, выбранная тема дипломной работы, включающая в себя изучение методики и организации учета и проведения аудита основных средств организаций торговли, является актуальной в современных условиях.

На основании исследования, проведенного в дипломной работе, автором изучена методика учета и аудита операций по движению основных средств в ЧТУП «Аверинко». Зарегистрировано Минским райисполкомом в Едином государственном регистре за № 691 368 985 15 февраля 2011 года. Местонахождение предприятия: Минская область, Минский район, Ждановичский сельсовет, д. Зеленое, здание административного корпуса 600с комната 2.

Основным видом деятельности ЧТУП «Аверинко» является оптовая торговля средствами защиты растений (инсектициды, фунгициды, гербициды, средства против прорастания, регуляторы роста растений и аналогичные им).

В ходе проведенного исследования были получены следующие результаты:

за 2013 год выручка от реализации товаров в действующих ценах увеличилась на 20,62% по сравнению с 2012 годом и на 107,22% по сравнению с 2011 годом. В сопоставимой оценке выручка от реализации товаров по сравнению с 2012 годом увеличилась на 3,54%, а по сравнению с 2011 годом выросла на 46,04%;

отрицательными моментами в деятельности организации является рост себестоимости реализованных товаров как по сравнению с предыдущим, так и по сравнению с прошлым периодом на 26,85% и на 185,09% соответственно. Уровень затрат на рубль реализованных товаров, работ и услуг в отчетном периоде увеличился на 0,04 р. по сравнению с 2012 годом и на 0,25 р. по сравнению с 2011 годом;

в отчетном периоде наблюдается снижение валовой прибыли организации на 20,64% по сравнению с 2012 годом и 46,8% по сравнению с 2011 годом. Уровень валовой прибыли за 2013 год, в отличие от уровня 2012 года, снизился на 34,21%, что является отрицательным моментом в деятельности организации;

расходы на реализацию в отчетном периоде увеличились на 100,17% по сравнению 2012 годом и на 33,29% по сравнению с 2011 годом;

прибыль от реализации товаров в отчетном периоде уменьшилась на 1052 млн р. или на 65,87% по сравнению с 2012 годом и на 1831 млн р. или на 77,06% по сравнению с 2011 годом. Также отрицательным моментом является снижение рентабельности продаж в отчетном периоде по сравнению с прошлыми периодами. За исследуемый период также наблюдается снижение чистой прибыли на 34,03% по сравнению с аналогичным периодом 2012 года;

выработка на одного работника в отчетном периоде увеличилась на 4,54% в действующих ценах по сравнению с предыдущим периодом, в сопоставимых ценах выработка снизилась на 10,27%;

фондоотдача увеличилась в отчетном периоде на 31,74%, по сравнению с 2012 годом и на 128,73% по сравнению с 2011 годом в действующих ценах, в сопоставимых ценах соответственно на 13,08% и 61,19%.

Финансовое состояние организации можно считать удовлетворительным. На конец исследуемого периода организация обладает, в достаточной степени, краткосрочными активами для покрытия текущих обязательств. Увеличение значения коэффициента обеспеченности собственными оборотными средствами на 0,5 пункта, положительно характеризует независимую финансовую политику предприятия по отношению к внешним кредиторам. Соответствие нормативу коэффициента обеспеченности финансовых обязательств активами, позволяет сделать вывод, что ЧТУП «Аверинко» обладает возможностью рассчитаться по своим финансовым обязательствам после реализации активов.

Лучшие результаты деятельности ЧТУП «Аверинко» наблюдаются в течение 2012 года.

В ЧТУП «Аверинко» основные средства, в основном, поступают путем приобретения за плату у юридических лиц. Выбытие основных средств из организации чаще всего происходит в результате их реализации юридическим или физическим лицам и частичной или полной ликвидации основных средств в связи с их полным износом. Приемка в эксплуатацию основных средств и списание пришедших в негодность основных средств осуществляется постоянной комиссией, назначенной приказом директора организации. Для документального оформления операций по движению основных средств, в ЧТУП «Аверинко» используются акты о приеме-передаче основных средств и списании объекта основных средств. Прием, перемещение объектов основных средств внутри организации, включая проведение реконструкции, модернизации, капитального ремонта, а также их выбытие или списание обязательно отражаются в инвентарной карточке объекта учета основных средств на основании соответствующих первичных документов.

В ЧТУП «Аверинко» применяется линейный способ начисления амортизации по всем объектам основных средств. Также законодательно закреплено, что организации обязаны использовать при бухгалтерском учете объектов основных средств счет 02 «Амортизация основных средств». Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным объектам основных средств. В ЧТУП «Аверинко» периодически проводит переоценку основных средств. При проведении переоценки имущества организации в соответствии с законодательством применяют следующие методы: прямой оценки; пересчета валютной стоимости; индексный.

На ЧТУП «Аверинко» используется автоматизированная форма бухгалтерского учета «1С: Предприятие 7.7». Для обобщения информации о движении основных средств предназначен счет 01 «Основные средства». К счету 01 «Основные средства» в ЧТУП «Аверинко» открыты следующие субсчета 01.1 «Основные средства в организации» и 01.2 «Выбытие основных средств». Аналитический учет ведется по каждому объекту основных средств. Для обобщения данных аналитического учета применяются специальные регистры аналитического учета: «Карточка счета 01.1» и «Анализ счета 01.1 по субконто» по объектам основных средств. По окончании отчетного периода (месяца, квартала, года) производится сверка встречных проводок, итоговых данных по журналу ордеру и анализу счета по субконто.

По состоянию на 01 января 2014 года проведен аудит операций по движению основных средств, с разработкой стратегии и плана аудита. С помощью тестирования оценена система внутреннего контроля организации и аудиторский риск, который находится на низком уровне. При подтверждении достоверности бухгалтерской отчетности рассчитан уровень существенности, сумма которого составила 251,43 млн р.

На основании проведенной проверки правильности отражения в учете операций, связанных с движением основных средств, можно сделать вывод, что при проверке полноты оприходования основных средств в ЧТУП «Аверинко» нарушений не выявлено.

Документальное оформление приобретения объектов основных средств произведено верно, расхождений в документах по учету основных средств не выявлено, все документы заполнены правильно и сомнений в подлинности не вызывают.

Проверка своевременности оприходования основных средств на баланс организации, показала, что все объекты основных средств своевременно и в полном объеме оприходованы на баланс ЧТУП «Аверинко» .

При проверке данных отчетности с данными синтетического учета основных средств по состоянию на 01.01.2014 года в ЧТУП «Аверинко» расхождений не выявлено.

Учет основных средств в ЧТУП «Аверинко» ведется в соответствии с законодательством Республики Беларусь, с использованием системы «1С: Предприятие 7.7». Установлено, что информация вводится в программу регулярно, по мере совершения хозяйственных операций, подтверждается путем взаимной сверки документов и подвергается неоднократной проверке. Используемая в организации система «1С: Предприятие 7.7» полностью удовлетворяет современным требованиям, позволяя группировать, обобщать, анализировать информацию.

По результатам аудита было составлено аудиторское заключение и составлен акт приемки выполненных работ. В результате установлено: при проверке полноты и правильности документального оформления операций по выбытию основных средств выявлено нарушение пункта 29 Инструкции № 26; при проверке правильности отражения операций по движению основных средств на счетах бухгалтерского учета выявлено нарушение пункта 30 Инструкции № 26.

Основным направлением совершенствования контрольной работы в ЧТУП «Аверинко» является привлечение внешнего аудитора, который будет осуществлять проверку достоверности финансовой работы несколько раз в год. Также нами рекомендовано внедрить в работу аудитора разработанные тесты для оценки системы внутреннего контроля в организации и состояния бухгалтерского учета основных средств. Это позволит оценить объем работы при проведении аудита, более обосновано подойти к выбору методов аудиторской проверки.

Также нами рекомендовано внедрить в работу аудитора разработанные тесты для оценки системы внутреннего контроля в организации и состояния бухгалтерского учета основных средств. Это позволит оценить объем работы при проведении аудита, более обосновано подойти к выбору методов аудиторской проверки.

Список использованных источников

1. Бабаев, Ю. А. Бухгалтерский учет в торговле и общественном питании: учеб. пособие / Ю. А. Бабаев, А. М. Петров. — М.: ИНФРА-М, 2011. — 352 с.

2. Баланс основных средств Республики Беларусь по первоначальной и остаточной стоимости за 2013 год: стат. сб. — Минск: РУП «ИВЦ Национального статистического комитета Республики Беларусь», 2014. — 46 с.

3. Бухгалтерский учет в торговле и общественном питании: учеб. — практ. пособие / Л. И. Кравченко [и др.]; под ред.Л. И. Кравченко. — 5-е изд. перераб. и доп. — Минск: ФУА Информ, 2010. — 728 с.

4. Бухгалтерский учет в торговле: учеб. / В. А. Березовский, В. Б. Гурко, Л. Ф. Жилинская [и др.]; под. ред.В. В. Кожарского. — Минск: Новое знание, 2004. — 812 с.

5. Бухгалтерский учет в торговле: учеб. — практ. пособие / В. В. Кожарский, Н. В. Кожарская [и др.]; под. ред.В. В. Кожарского. — Минск: ИВЦ Минфина, 2010. — 560 с.

6. Бухгалтерский учет, анализ и аудит: учеб. пособие / П. Г. Пономаренко [и др.]; под общ. ред.П. Г. Пономаренко. — 3-е изд., испр. — Минск: Выш. шк., 2010. — 557 с.

7. Бухгалтерский финансовый учет: учеб. / Ю. А. Бабаев [и др.]; под ред. Ю. А. Бабаева. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2012. — 574 с.

8. Быковская, Е. Виды стоимости по международным стандартам финансовой отчетности / Е. Быковская // Бизнес-Инфо [Электронный ресурс] / ООО «Профессиональные правовые системы», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2014. — Дата доступа: 12.02.2014.

9. Быковская, Е. Обесценение активов: понятие, порядок расчета и признание в финансовой отчетности / Е. Быковская // Бизнес-Инфо [Электронный ресурс] / ООО «Профессиональные правовые системы», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2014. — Дата доступа: 12.02.2014.

10. Волчек, А. В. Основные средства, нематериальные активы, материальные ценности: учет и налогообложение / А. В. Волчек. — Минск: Регистр, 2010. — 233 с.

11. Гражданский кодекс Республики Беларусь: Кодекс Респ. Беларусь, 7 дек. 2008 г., № 218-З: в ред. Закона Респ. Беларусь от 31.12.2013 г., № 96-З // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

12. Жилинская, Т. Бухгалтерсктй учет объеков основных средств по новым правилам / Т. Жилинская // Бизнес-Инфо [Электронный ресурс] / ООО «Профессиональные правовые системы», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2014. — Дата доступа: 12.02.2014.

13. Завилейский, Г. Г. Бухгалтерский учет в торговле: учеб. пособие / Г. Г. Завилейский, Н. В. Мартынов. — 5-е изд., перераб. и доп. — Минск: Амалфея, 2010. — 368 с.

14. Керимов, В. Э. Бухгалтерский финансовый учет: учеб. / В. Э. Керимов. — 5-е изд. — М.: Дашков и К^о, 2012. — 684 с.

15. Красова, О. С. Основные средства организации / О. С. Красова, Т. Ю. Сергеева. — М.: МФПА, 2011. — 158 с.

16. Левкович, О. А. Бухгалтерский учет: учеб. пособие / О. А. Левкович, И.Н. тарасевич. — 8-е изд., перераб. и доп. — Минск: Амалфея, 2012. — 648 с.

17. Лемеш, В. Н Ревизия и аудит: учеб. пособие / В. Н. Лемеш. — Минск: Изд-во Гревцова, 2008. — 384 с.

18. Налоговый кодекс Республики Беларусь. Особенная часть: Кодекс Респ. Беларусь, 29 дек. 2009 г., № 271-З: в ред. Закона Респ. Беларусь от 31.12.2013 г., № 96-З // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 25.05.2014.

19. О бухгалтерском учете и отчетности: Закон Респ. Беларусь, 12 июля 2013 г., № 57-З // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 12.02.2014.

20. О некоторых вопросах применения первичных учетных документов: Указ Президента Респ. Беларусь, 15 мар. 2011 г., № 114: в ред. Указа Президента Респ. Беларусь от 21.06.2012 г., № 284 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

21. О порядке проведения переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов, неустановленного оборудования: постановление Министерства экономики Респ. Беларусь, Министерства финансов Респ. Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Респ. Беларусь, 5 нояб. 2010 г., № 162/131/37: в ред. постановления Министерства экономики Респ. Беларусь, Министерства финансов Респ. Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Респ. Беларусь от 10.12.2013 г., № 108/71/34 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 02.03.2014.

22. Об аудиторской деятельности: Закон Респ. Беларусь, 12 июля 2013 г., № 56-З // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 12.02.2014.

23. Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Респ. Беларусь: постановление Министерства Респ. Беларусь, 30 сен. 2011 г., № 161: в ред. постановления Министерства экономики Респ. Беларусь от 24.07.2013 г., № 52 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 02.03.2014.

24. Об установлении Типового Плана счетов бухгалтерского учета, утверждении Инструкции о порядке применения типового Плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 29 июня 2011 г., № 50: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 02.12.2013 г., № 71 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

25. Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 22 апр. 2011 г., № 23: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 30.04.2012 г., № 25 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 12.02.2014.

26. Об установлении форм бухгалтерской отчетности, утверждении инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности и признании утратившими силу постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 14 февраля 2008 г. № 19 и отдельного структурного элемента постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 11 декабря 2008 г. № 187: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 31 окт. 2011 г., № 111: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 30.04.2012 г., № 25 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

27. Об утверждении Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов: постановление Министерства экономики Респ. Беларусь, Министерства финансов Респ. Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Респ. Беларусь, 27 фев. 2009 г., № 37/18/6: в ред. постановления Министерства экономики Респ. Беларусь, Министерства финансов Респ. Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Респ. Беларусь от 22.12.2012 г., № 117/80/37 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 02.03.2014.

28. Об утверждении Инструкции о порядке расчета коэффициентов платежеспособности и проведения анализа финансового состояния и платежеспособности субъектов хозяйствования: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, Министерства экономики Респ. Беларусь, 27 дек. 2011 г., № 140/206: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь, Министерства экономики Респ. Беларусь от 09.12.2013 г., № 75/92 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

29. Об утверждении инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 30 сен. 2011 г., № 102: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 08.02.2013 г., № 11 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

30. Об утверждении инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики по вопросам бухгалтерского учета: постановление Министерсва финансов Респ. Беларусь, 30 апр. 2012 г., № 26 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 02.03.2014.

31. Об утверждении инструкции по инвентаризации активов и обязательств и признании утратившим силу нормативного акта Министерства Финансов Республики Беларусь: постановление Министерства Финансов Респ. Беларусь, 30 нояб. 2007 г., № 180: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 22.04.2010 г., № 50 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

32. Об утверждении Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки» и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета": постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 10 дек. 2013 г., № 80 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

33. Об утверждении перечня первичных учетных документов: постановление Совета Министров Респ. Беларусь, 24 мар. 2011 г., № 360: в ред. постановления Совета Министров Респ. Беларусь от 30.09.2011 г., № 1306 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

34. Правила аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства»; постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 26 окт. 2000 г., № 114: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 30.06.2011 г., № 51 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

35. Правила аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности»: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 17 сен. 2003 г., № 128: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 23.09.2011 г., № 94 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

36. Правила аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию»: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 23 янв. 2002 г., № 8: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 30.06.2011 г., № 52 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

37. Правила аудиторской деятельности «Документирование аудита»: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 04 авг. 2000 г., № 81: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 29.03.2013 г., № 19 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

38. Правила аудиторской деятельности «Планирование аудита»: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 04 авг. 2000 г., № 81: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 29.03.2013 г., № 19 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

39. Правила аудиторской деятельности «Понимание деятельности, системы внутреннего контроля аудируемого лица и оценка риска существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности»: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 29 дек. 2008, № 203: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 14.12.2012 г., № 74 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

40. Правила аудиторской деятельности «Существенность в аудите»: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 06 мар. 2001 г., № 24: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 28.12.2009 г., № 153 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

41. Правила аудиторской деятельности «Цели и общие принципы аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности»: постановление Министерства финансов Респ. Беларусь, 26 окт. 2000 г., № 114: в ред. постановления Министерства финансов Респ. Беларусь от 30.06.2011 г., № 51 // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 28.02.2014.

42. Применение МСФО: в 3 ч. Ч.1: Применение МСФО / Пер. с англ. — 6-е изд., перераб. и доп. — М.: Юнайтед Пресс, 2011. — 1152 с.

43. Пупко, Г. М. Ревизия и аудит: учеб. пособие / Г. М. Пупко. — Минск: БГЭУ, 2009. — 302 с.

44. Раковец, В. В. Если имеет место уценка основного средства, а добавочного фонда нет / В. В. Раковец // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 12.02.2014.

45. Раковец, В. В. Реализуем основные средства в 2013 году: правильно отражаем хозяйственные операции в бухгалтерском учете / В. В. Раковец // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 12.02.2014.

46. Тихомирова, Е. С. Некоторые случаи изменения стоимости основных средств / Е. С. Тихомирова // Консультант Плюс: Беларусь [Электронный ресурс] / ООО «ЮрСпектр», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2002. — Дата доступа: 12.02.2014.

47. Толкун, И. Способы и методы начисления амортизации: как выбрать оптимальный вариант? / И. Толкун // Бизнес-Инфо [Электронный ресурс] / ООО «Профессиональные правовые системы», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2014. — Дата доступа: 12.02.2014.

48. Толкун, И. О порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов / И. Толкун // Бизнес-Инфо [Электронный ресурс] / ООО «Профессиональные правовые системы», Нац. центр прaвoвoй информ. Респ. Беларусь. — Минск, 2014. — Дата доступа: 12.02.2014.

49. Фалалеева, Т. А. Новый классификатор основных средств / Т. А. Фалалеева. — Минск: Регистр, 2012. — 134 с.

50. Хмельницкий, В. А. Ревизия и аудит: учеб. пособие / В. А. Хмельницкий, Т. А. Гринь. — Минск: БГЭУ, 2011. — 472 с.

51. Экономика организаций торговли: учеб. пособие / Р. П. Валевич [и др.]; под ред.Р. П. Валевич, Г. А. Давыдовой. — Минск: БГЭУ, 2010. — 671 с.

52. Accounting theory. Hary G. Wolk Gerer Francis. Kent Publishing company. — Boston, 1984. — 607 р.

53. Campbell R. Maconell, Stanley L Brue «ECONOMICS», Mc Graw-Mill Publishing company, 1990. — 899 р.

54. Gerber, O. N. Management Accounting. Panning and Control Boston, PWS. — Kent, 1988. — 234 р.