Методологические проблемы учета, анализа и аудита интеллектуального капитала

Актуальность темы

Нематериальные ценности (знания, информация, деловая репутация и другие неосязаемые факторы, объединенные понятием «интеллектуальный капитал») приобретают все более существенную роль в экономической деятельности общества и отдельных хозяйствующих субъектов. Это связано с рядом объективных тенденций развития экономики во всех сегментах хозяйствования.

Во-первых, знания, информация, наукоемкие технологии и т. п. становятся главными факторами производства в реальном секторе экономики ведущих стран мира. Промышленное оборудование, машины и недвижимость продолжают играть важную роль в отраслях данного сектора, но реальным конкурентным преимуществом любого современного бизнеса становится его высокий интеллектуальный потенциал, т.к. именно он определяет возможности быстрой перестройки организации и выбор эффективных стратегий ее развития.

Во-вторых, современный этап развития мирового хозяйства связан с существенным повышением роли сферы услуг, появлением специализированного информационного сектора экономики, а также новых направлений предпринимательской деятельности — информационного и интеллектуального бизнеса. Стремительно растет доля этих отраслей в общем объеме валового национального продукта и численности занятых работников. Главной отличительной особенностью «новой экономики» является то, что она полностью основана на интеллектуальном капитале. Вещественный капитал в сфере услуг и информационном секторе, выполняет вспомогательную функцию материальных носителей компонентов интеллектуального капитала (интеллектуальных продуктов, информации, информационных технологий и т. д.).

В-третьих, с развитием научно — технического прогресса кардинально изменилась сущность самого процесса труда. В современном мире непременными условиями эффективной деятельности работников всех уровней являются творчество, высокий уровень профессиональных знаний, навыков владения информационными технологиями и коммуникациями. Эффективное использование труда в настоящее время возможно только в рамках целостной системы специальных знаний, информации, технологий и т. д., приобретающей форму интеллектуального капитала бизнеса.

Все вышеизложенное требует серьезного теоретического переосмысления сущности интеллектуального капитала как фактора современного производства. В проведенных научных исследованиях и публикациях проблематике интеллектуального капитала уделяется много внимания, но до сих пор этот круг проблем в большей мере увязывался с социально-экономическими, экономико-правовыми аспектами, т. е. был предметов исследования макроэкономических наук. Ограниченное число научных работ посвящено интеллектуальному капиталу в связи с оценкой бизнеса и экономико-математических методов исследования тенденций развития экономических систем.

Как самостоятельное научное направление проблема создания и развития комплексного теоретического и методологического аппарата учета, анализа и аудита интеллектуального капитала в специальных исследованиях не рассматривалась.

В этих условиях теоретическая и методологическая разработка проблемы формирования специального инструментария для учета, анализа и предоставления заинтересованным пользователям достоверной информации об интеллектуальном капитале, является актуальной задачей. Также требуется уточнение понятий, характеризующих интеллектуальный капитал бизнеса и процесс его использования в рамках коммерческой организации.

Разработанностьтемыисследования. Проблемы интеллектуального капитала стали подниматься в экономической литературе с начала XX века. Однако длительное время они ставились только в связи с использованием вопросов организации труда и оценки качества трудовых ресурсов, при этом в основном касались макроэкономического уровня. В 60−70 гг. прошлого века понятие интеллектуальный капитал стало использоваться достаточно широко в связи с развитием новых направлений бизнеса. Активное исследование этой проблемы как основы развития субъектов хозяйствования началось в конце прошлого века.

Чаще всего исследования затрагивали социально-экономическую природу и сущность интеллектуального капитала, правовые аспекты его функционирования. Самостоятельная группа ученых разрабатывала экономико-математический инструментарий исследования интеллектуального капитала, т. е. исследования проводились, в основном, на макроэкономическом уровне. Существенный интерес представляют работы, касающиеся оценки интеллектуального капитала. Глубина проникновения методов макроэкономического анализа и экономико-математического моделирования в конкретные проблемы экономических отношений на уровне субъектов хозяйствования часто ограничена их абстрактным характером, что неизбежно требует проведения самостоятельных теоретических исследований в области учета, контроля, анализа и регулирования конкретных элементов производства.

Как самостоятельная задача создания и развития теоретико-методологической базы и методологического инструментария учета, анализа и аудита интеллектуального капитала, как нового вида активов субъектов хозяйствования, до сих пор не ставилась. Поэтому принятые нормативно-правовые акты и отдельные решения, принимаемые на разных уровнях управления, в отношении экономических процессов связанных с интеллектуальным капиталом, часто не имеют научной основы.

Таким образом, в настоящее время объективно назрела необходимость теоретической и методологической разработки проблемы формирования методического инструментария для учета, анализа и предоставления заинтересованным пользователям информации об интеллектуальном капитале. Данная проблема имеет, как минимум, два аспекта исследования:

1) разработка основополагающей концепции реформирования учета, анализа и аудита на базе существующих определений и структуры интеллектуального капитала, обоснование специфических свойств коммерческого использования неосязаемых активов;

2) анализ эффективности специального инструментария бухгалтерского учета, анализа и аудита применительно к компонентам интеллектуального капитала, выявление базовых проблем и способов совершенствования методологического аппарата внутри каждого из рассмотренных институтов.

Цель диссертации состоит в разработке теоретико-методологических положений учета, анализа и аудита интеллектуального капитала, формировании практических рекомендаций по использованию бухгалтерско-аналитического инструментария в управлении субъектом хозяйствования с учетом особенностей современного бизнеса.

В рамках поставленной цели выделены четыре подцели с соответствующими задачами.

Подцель 1 — исследование сущности и классификация интеллектуального капитала бизнеса для создания основополагающей концепции реформирования учетно-аналитического инструментария управления субъектом хозяйствования.

Для достижения этой подцели поставлены и решены следующие основные задачи: классификация системы понятий, связанных с категорией «интеллектуальный капитал бизнеса»;

— определение содержания и структуры интеллектуального капитала как актива коммерческой организацииоценка влияния информатизации и интеллектуализации общественной жизни на принципы формирование методического инструментария управления фирмойразработка концепции реформирования методического инструментария бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в современных условиях.

Подцель 2 — разработка рекомендаций по постановке учета интеллектуального капитала, выработка предложений по реформированию методического инструментария бухгалтерского учета нематериальных активов организации.

Для достижения этой подцели поставлены и решены следующие основные задачи:

— обоснование тенденций развития правил бухгалтерского учета нематериальных активов организациивыработка базовых принципов бухгалтерского учета интеллектуального капитала бизнеса;

— разработка практических рекомендаций по идентифицированному учету компонентов интеллектуального каптала;

— подготовка практических рекомендаций по бухгалтерскому учету вложений в интеллектуальный капитал.

Подцель. 3 — развитие методики анализа и представления внешним пользователям информации об интеллектуальном капитале бизнеса, выработка практических рекомендаций по формированию аналитических показателей интеллектуального капитала и их отражению в отчетности организации.

Для достижения этой подцели поставлены и решены следующие основные задачи:

— оценка достаточности применяемого аналитического инструментария для управления интеллектуальным капиталом и контроля за эффективностью его использования;

— уточнение понятия и разработка алгоритма расчета интегрального критерия оценки современного бизнеса;

— разработка системы показателей состояния и оценки эффективности функционирования интеллектуального капитала бизнеса, формирующих интегральный критерий;

— выработка основных принципов учета рисков использования интеллектуального капитала бизнеса;

— подготовка рекомендации по методике расчета и применения показателей, характеризующих текущий результат деятельности фирм по оказанию услуг и реализации интеллектуальных продуктов, определение направлений реформирования сложившейся бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческой организации с учетом концепции интеллектуального капитала;

— разработка практических рекомендаций по отражению во внешней отчетности фирмы информации об интеллектуальном капитале бизнеса.

Подцель 4 — обоснование тенденций развития аудита и выработка практических рекомендаций по совершенствованию аудиторской деятельности на базе концепции интеллектуального капитала.

Для достижения этой подцели поставлены и решены следующие основные задачи: оценка надежности используемых правил подтверждения достоверности информации о деятельности фирмы;

— обоснование тенденций развития аудиторской деятельности на базе концепции интеллектуального капитала бизнеса;

— определение роли аудитора в процессе информационного обмена субъекта хозяйствования и рынка;

— апробация предложений по совершенствованию методологии учета, отчетности и анализа интеллектуального капитала в аудиторских организациях России.

Объектом исследования является интеллектуальный капитал как основа современного бизнеса и процесс его использования в рамках коммерческой организации.

Предметом исследования является методология и методика учета, анализа и практические методы аудита интеллектуального капитала.

Теоретическая и методологическая база настоящего исследования сформирована на основе теории трансакционных издержек (трансакционный анализ и теория фирмы) — теории постиндустриального экономического общества, в частности ее концепции информационного обществанеоинституциональной экономической теории (теории прав собственности). Методологической основой работы послужили концепция управления, нацеленного на создание стоимости, известная в теории и практике менеджмента как модель факторов создания стоимости бизнеса и концепция сбалансированной системы показателей.

В процессе исследования применялся научный аппарат теории бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита, в частности, принцип действующего предприятия, балансовый метод, разработка системы взаимоувязанных обобщающих и частных показателей, сравнительный и факторный анализ, матричное моделирование, теория вероятностей, эвристические методы.

В процессе исследования были изучены нормативные и методические материалы, специальная и периодическая литература по избранной теме, результаты исследований отечественных и зарубежных авторов, материалы научных и научно-практических конференций в области теории информации и интеллектуального капитала, теории организации (фирмы), теории управления, бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита.

В процессе исследования изучены труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов:

— в области теории информации и интеллектуального капитала, теории организации (фирмы), теории управления: Д. Белла, Э. Брукинга, В. М. Гальпериной, О. В. Голосова, В. JL Иноземцева, Р. С. Каплана, А. Н. Козырева, Р. Коуза, Т. Коупленда, С. А. Ленской, Б. Б. Леонтьева, Д. С. Львова, Ф. Махлупа, Б. З. Мильнера, Г. Минса, Д.П.

Нортона, М. К. Скотта, Дж. Стиглера, Т. Стюарта, B. JL Тамбовцева, Т. Умесао, Д. Шнайдера, М. А. Эскиндарова;

— в области теории и практики бухгалтерского учета, экономического анализа, оценки и аудита: А. Аренса, С. Б. Барнгольц, JI.A. Бернстайна, С. В. Валдайцева, А. Г. Грязновой, Ю. А. Данилевского, Ф. Л. Дефлиза, О. В. Ефимовой, В. В. Ковалева, Дж. Лоббека, Д. Майстера, М. В. Мельник, М. Миллера, Ф. Модильяни, Л. Пачоли, Ж. Ришара, Я. В. Соколова, М. А. Федотовой, Дж. Хикса, А. Н. Хорина, А. Д. Шеремета.

Специальность проводимого исследования. По содержанию работа выполнена в соответствии с п. 1.1. «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета», п. 1.4. «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа» и п. 1.14 «Анализ активов субъектов хозяйствования» Паспорта специальностей ВАК по специальности 08.00.12 — «Бухгалтерский учет, статистика».

Научная новизна исследования подтверждается следующими положениями, которые выносятся на защиту:

1. Разработана методологическая концепция и методический инструментарий учета, анализа и аудита интеллектуального капитала, в частности:

— предложена классификация понятий, используемых в учете, анализе и управлении «интеллектуальным капиталом» для целей формирования методологического инструментария учета, анализа и аудита, уточнено определение категории «бизнес» как объекта методологической регламентации специальных экономических дисциплин;

— обоснованы основные характеристики деятельности компании, ориентированной на использование и развитие интеллектуального капиталауточнена структура и выделены типичные компоненты интеллектуального капитала для целей их классификации как активов коммерческой организации;

— сформулирована концепция интеллектуального капитала бизнеса и определены основные направления реформирования бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита.

2. Предложены базовые принципы и конкретные правила бухгалтерского учета интеллектуального капитала: доказана недостаточность котлового принципа учета интеллектуального капитала бизнеса в составе гудвилла;

— на основе неоинституциональной теории прав собственности предложены признаки и условия признания отдельных компонентов интеллектуального капитала бизнеса активами коммерческой организации;

— на базе разработанной концепции интеллектуального капитала бизнеса предложена новая структура идентифицируемых нематериальных активовобоснован порядок формирования учетной стоимости нематериальных активов и правила бухгалтерского учета вложений в интеллектуальный капитал бизнеса.

3. Разработан методологический инструментарий для анализа и представления заинтересованным пользователям данных об интеллектуальном капитале в составе целостной модели бизнеса:

— проведена классификация подходов и методов, применяемых при рыночной оценке бизнеса, показателей и отчетов, используемых в процессе управления деятельностью фирмы;

— на основе предложенной классификации и моделей экономической добавленной стоимости уточнено определение и выведена принципиальная формула расчета интегрального показателя — «внутренняя стоимость бизнеса»;

— разработана система опережающих (нефинансовых) показателей оценки наличия и эффективности функционирования интеллектуального капитала представляющих собой факторы создания внутренней стоимости бизнеса;

— определена возможность использования опционов, снижающих риски использования интеллектуального капитала бизнесаобоснована область использования показателя «добавленная стоимость» для анализа текущего результата деятельности фирм по оказанию услуг и реализации интеллектуальных продуктов и предложена новая интерпретация финансовых показателей и отчетов коммерческой организации, основанная на критерии «добавленной стоимости" — сформулированы основные принципы реформирования существующей системы финансовой отчетности коммерческой организации, разработаны новые формы внешней отчетности фирмы, в частности, макет и основные положения стандартов публичного представления отчета об интеллектуальном капитале бизнеса.

4. Обоснованы основные принципы реформирования института аудита и совершенствования аудиторской деятельности в РФ на базе концепции интеллектуального капитала: уточнены основополагающие принципы подтверждения достоверности информации о деятельности фирмы;

— даны общее и частные определения аудита с учетом новых тенденций развития аудиторской деятельностивыделены перспективные направления совершенствования аудиторской деятельности;

— обоснована объективная необходимость выполнения аудиторами миссии по практическому продвижению принципа информационной прозрачности бизнеса, основанного на концепции интеллектуального капитала;

— разработана технологическая карта бизнес — процессов, а также принципиальная учетно-аналитическая модель капитала аудиторского бизнеса завтрашнего дня.

Практическая значимость проведенного исследования заключается в том, что основные выводы ориентированы на широкое применение при создании общих и частных методик учета, анализа и аудита. Они могут лечь в основу разработки законодательных и нормативно — правовых актов по бухгалтерскому учету, экономическому анализу и аудиту. Результаты выполненного исследования могут быть использованы в практической деятельности организаций сферы профессиональных услуг, независимых профессиональных институтов и организаций бухгалтеров, аудиторов, оценщиков. Материалы диссертационного исследования используются при подготовке и переподготовке кадров финансово-бухгалтерских и аудиторских служб при проведении занятий по курсам «Бухгалтерский учет», «Управленческий учет», «Экономический анализ», «Финансовый анализ», «Основы аудита», «Практический аудит», «Финансовый контроль» и др.

К числу основных результатов диссертационного исследования, имеющих самостоятельное практическое значение, относятся: алгоритм признания прав организации на получение экономических выгод от использования компонентов интеллектуального капитала бизнеса;

— методика формирования учетной стоимости идентифицируемых нематериальных активов;

— методика бухгалтерского учета вложений в интеллектуальный капитал бизнеса;

— алгоритм формирования аналитических показателей оценки наличия и эффективности функционирования интеллектуального капитала;

— рекомендации по использованию опционов, минимизирующих риски использования интеллектуального капитала бизнеса;

— алгоритм расчета и использования показателей текущего финансового результата деятельности фирмы, сформированных на базе критерия «добавленной стоимости»;

— методика формирования внешней отчетности о деятельности фирмы, ориентированной на интеллектуальный капиталалгоритм формирования и представления внешним пользователям отчета об интеллектуальном капитале бизнесаметодика составления и практического применения технологической карты бизнес — процессов типовой аудиторской фирмы;

— алгоритм формирования комплексной бизнес — модели аудиторской фирмы.

Полученные результаты исследования внедрены в практику деятельности группы компаний ЗАО «ЮНИФИН Лтд» и ЗАО «АК Партнер-Аудит» (система идентифицируемых нематериальных активов, «неосязаемых опционов" — методика расчета интегрального критерия оценки деятельности фирмы, опережающих нефинансовых показателей, характеризующих капитал и трансакции бизнесатехнологическая карта бизнес — процессов, система показателей и отчетов о создании и распределении добавленной стоимости, стандарты и формы внешней отчетности) — аудиторской фирмы ООО «Интераудит» (методика расчета опережающих нефинансовых показателей, характеризующих капитал и трансакции бизнесапредложения по использованию технологической карты бизнес — процессов аудита, система «неосязаемых опционов») — аудиторско — оценочной фирмы ЗАО «МайС-Аудит» (методика расчета интегрального критерия оценки деятельности фирмысистема «неосязаемых опционов" — показатели и отчеты о создании и распределении добавленной стоимости).

Результаты выполненного исследования апробированы на реальных данных деятельности группы компаний ЮНИФИН за 1997 -2004 г. г. Основные положения исследования используются в процессе преподавания дисциплин «Основы аудита», «Практический аудит», «Экономический анализ», «Финансовый анализ», «Финансовый контроль» студентам, магистрантам и слушателям Института государственной службы Финансовой академии при Правительстве РФ.

Полученные теоретические и методологические результаты отражены в публикациях и научных журналах, входящих в перечень ВАК РФ, в которых рекомендуется публикация основных результатов диссертаций на соискание ученой степени доктора наук.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 15 научных работах общим объемом 109,66 п.л. Авторский объем публикаций составляет 84,01 п.л., в том числе 4 монографии объемом 50,62 а.п.л. и 8 статей в изданиях, рекомендованных ВАК РФ для публикаций научных исследований, проведенных при подготовке докторских диссертаций, объемом 30,31 а.п.л.

Выводы по результатам анализа и направления дальнейшего исследования.

Проведенное исследование системы показателей, используемых в финансовом анализе, а также в методологии оценочной деятельности (см. табл. 7), свидетельствует о следующем.

1) Интегральным критерием оценки деятельности фирмы f выступает показатель «внутренняя стоимость бизнеса».

2) В рассмотренных областях интегральный критерий оценки деятельности фирмы, по сути, является формой проявления показателя внутренняя стоимость бизнеса": рыночная стоимость фирмы (бизнеса) (Цб) — в оценочной деятельностирыночная капитализация фирмы (Щ — в финансовом анализе.

3) Несмотря на различное предназначение используемого инструментария, объективно существуют единые законы формирования гипотетического интегрального критерия «внутренняя стоимость бизнеса» (Цв) на основе одних и тех же сущностных факторов: стоимость капитала бизнеса (К) — результат функционирования бизнеса (Р) — результативность (рентабельность) бизнеса ® — риски бизнеса (а) — время (скорость течения бизнес — процесса) (Т) — информационная прозрачность (информативность) бизнеса (И). В результате этого можно сформировать в самом общем виде модель расчета показателя «внутренняя стоимость бизнеса»: Цв =/(К, Р, R, а, Т, И) (71).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

В соответствии с целью и задачами исследования в работе было поднято и решено шесть групп проблем.

Первая группа проблем связана с разработкой концепции формирования методологического инструментария учета, анализа и аудита интеллектуального капитала.

В работе определены основные характеристики компании будущего, влияющие на методологию специальных экономических дисциплин: ориентация на стратегию и прогноз, глобализация, высокая адаптивность, использование современных информационных технологий, возрастание роли инноваций, ускорение обновления продукции, интеграция и взаимосвязь функций, ориентация на создание добавленной стоимости и качество работы, учет интересов всех участников бизнес — системы. Информатизация и интеллектуализация общественной жизни ведут к тому, что принципиально меняется сущность современного бизнеса (усиление специализации фирм в узких областях компетенции, активное использование рыночных механизмов во внутрифирменных отношениях, демократизация отношений собственности, существенное повышение роли профессионала) и принципы управления им (переход от функционального управления к управлению, ориентированному на создание стоимости бизнеса). Такая ситуация объективно требует пересмотра инструментария основных процедур бизнеса (учета, оценки, анализа, аудита). При этом, в работе обосновано, что «типовой фирмой» для проработки и апробации методологического инструментария специальных экономических дисциплин должны выступать организации сферы профессиональных услуг.

Следующая проблема связана с уточнением и классификацией понятий, отражающих сущность и формы существования категорий «бизнес», «капитал», «интеллектуальный капитал» для целей формирования методологического инструментария учета, анализа и аудита. Суть проблемы заключается в том, что институт фирмы, выведенный Р. Коузом на основе трансакционного анализа практически не был воспринят специальными экономическими дисциплинами. После революционного открытия Р. Коуза экономическая теория в качестве объекта управления рассматривает фирму как совокупность совершаемых участниками трансакций, как экономическую деятельность, бизнес. Объектом экономического анализа, бухгалтерского учета, аудита и других специальных дисциплин выступает организация (предприятие, фирма как синоним понятия организация). По сути, специальные дисциплины оперируют формальными экономическими и юридическими понятиями, подменяющими сущностные экономические категории объекта управления. В результате этого в последние годы резко снизилась действенность традиционного инструментария специальных экономических дисциплин. В этой связи в качестве объекта бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита предложено рассматривать категорию «бизнес»:

— сформулировано определение бизнеса как системы экономических отношений участников, использующих материальные и неосязаемые факторы (капитал бизнеса) для непрерывного производства востребованных благ и создания добавочной стоимостивыделены и структурированы экономическая (фирма) и юридическая (коммерческая организация) формы существования категории бизнес;

— определена принципиальная структура категории бизнес как единства капитала и трансакций (бизнес — система) — раскрыта сущность интеллектуального капитала как неотъемлемого компонента системы «бизнес».

В ходе анализа изменения роли информации и знаний как фактора производства определен состав компонентов интеллектуального капитала для целей их квалификации как активов коммерческой организации и обоснована концепция интеллектуального капитала как основы для реформирования институтов бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита.

В основе концепции интеллектуального капитала лежит понимание того, что основу («сердцевину») современного бизнеса составляют факторы производства, основанные на информации, знаниях и интеллекте работников коммерческой организации, что фактически означает переход ведущей роли в создании стоимости бизнеса от финансовопромышленного капитала к капиталу интеллектуальному. Алгоритм взаимодействия компонентов интеллектуального капитала представляет собой концепцию управления компонентами капитала и трансакциями бизнеса для достижения цели деятельности фирмы. Рассмотренная структура интеллектуального капитала принципиально состоит из элементов, отвечающих на вопросы что (клиентский капитал), как (организационный капитал) и с помощью чего {финансово — промышленный капитал) должна делать {трансакции бизнеса) рабочая сила (человеческий капитал), чтобы стоимость бизнеса возрастала. Такая структура позволяет выделить базовый (человеческий капитал) и целевой (клиентский капитал) компоненты бизнес — системы. Основу интеллектуального (и всего капитала бизнеса) составляет капитал человеческий, но направляющая (целевая) роль в системе интеллектуального (и всего капитала бизнеса) в условиях рынка принадлежит капиталу клиентскому. Если другие компоненты бизнессистемы не направлены на «обслуживание» клиентского капитала, то и они, и весь бизнес рынком оценены не будут, а значит, не будет достигнута основная цель деятельности фирмы. Концепция интеллектуального капитала в качестве объекта координации рассматривает совокупность знаний, умений и информации, собранных в рамках фирмы, которые в условиях постиндустриального общества приобретают самостоятельный экономический оборот, обособленный от их материальных носителей (в том числе, от создавших их людей).

Вышеизложенное создает условия (экономическая обособленность знаний и информации) и потребность (системообразующая роль интеллектуального капитала) применения концепции интеллектуального капитала в методологии специальных экономических дисциплин. Сама же по себе концепция интеллектуального капитала высвечивает целый пласт объектов, которые должны быть охвачены методологией бухгалтерского учета, анализа и аудита в новых экономических условиях. К таким объектам методологической регламентации специальными экономическими дисциплинами относятся компоненты человеческого, организационного и клиентского капитала бизнеса, процесс совершаемых трансакций бизнеса, а также синергия новых и традиционных объектов в рамках целостной бизнес — системы.

Вторая группа проблем связана с исследованием юридической и бухгалтерских форм существования категории интеллектуальный капитал бизнеса и выработке на этой основе базовых принципов и конкретных правил учета его компонентов.

В работе предложена бухгалтерско-юридическая модели интеллектуального капитала бизнеса.

Фундаментальная проблема формирования системы бухгалтерского учета интеллектуального капитала связана со специфическими свойствами информации и других неосязаемых факторов производства, не укладывающимися в рамки традиционных определений имущества предприятия и бухгалтерских активов организации.

Суть проблемы заключается в том, что для целей бухгалтерского учета, анализа и аудита при определении объектов собственности коммерческой организации господствующей правовой концепцией в России была и остается марксистская теория собственности, находящаяся в рамках романского (континентального) права. Поэтому объектами собственности признаются только материальные блага, само же понятие собственности отождествляется с объектом и понимается как вещественный ресурс. В данной концепции нет места нематериальным благам, вследствие чего в различных нормативных документах для практического использования разработчики вынуждены искусственно отождествлять неосязаемые активы под законы материального мира. Применительно к институту бухгалтерского учета это заключается в выделении так называемого неидентифицируемого нематериального актива (гудвилла), в рамках которого аккумулируются все те компоненты интеллектуального капитала бизнеса, которые не удается учесть по стандартам материальных ресурсов.

В целях выработки правил идентификации компонентов интеллектуального капитала бизнеса в работе предложено использовать концептуальные положения неоинституциональной теории прав собственности. Вытекающие из свойства редкости права собственности отражают поведенческие нормы, регулирующие отношения между людьми по поводу использования ресурсовпри этом собственностью организации является не ресурс как таковой, а совокупность прав, непрерывный ряд сменяющихся конфигураций отношений по поводу ресурса. В этом случае активы коммерческой организации рассматриваются как совокупность прав на получение экономических выгод в будущем, полученных в результате прошлых событий хозяйственной деятельности. При таком (широком) взгляде все ранее рассмотренные компоненты интеллектуального капитала бизнеса могут быть самостоятельными (идентифицируемыми) активами коммерческой организации.

В работе обоснована и на конкретных практических примерах доказана несостоятельность в современных условиях концепции гудвилла как «котлового» (т.е. неидентифицированного) метода учета нематериальных активов организацииисследованы субъективные (спекулятивная сторона сделки купли — продажи предприятия, технические погрешности бухгалтерского учета) и объективные (не отражение в учете компонентов интеллектуального капитала бизнеса) причины его существования. На основе синтеза положений неоинституциональной теории прав собственности и концепции интеллектуального капитала предложена система выделяемых из состава гудвилла идентифицируемых нематериальных активов компании:

— исключительные права на совокупную рабочую силу бизнеса;

— исключительные права на регулярное использование времени, знаний и умений специалиста;

— исключительные права на использование организационной информации, составляющей секрет производстваисключительные права на использование информации, составляющей коммерческую тайну;

— исключительные права на повседневные информационные ресурсы и информационные технологии, создаваемые в рамках фирмы;

— исключительные права на организационную структуру фирмы и систему управления бизнесом;

— права пользования электронными сетями связи;

— права на экономические выгоды от участия в коммерческом партнерстве, холдинге, ФПГ, СДС;

— права на коммерческую сеть распространения продукции;

— права на экономические выгоды от деловой репутации (выполнения коммерческих обещаний).

Предложения по идентифицированному учету интеллектуального капитала доведены до практических рекомендаций, включающих: алгоритм документального закрепления за коммерческой организацией прав на указанные активы;

— правила отражения в бухгалтерском учете их первоначальной стоимости,.

— правила отражения в бухгалтерском учете вложений в компоненты интеллектуального капитала.

Как самостоятельная задача в работе рассмотрена проблема разделения расходов коммерческой организации на текущие затраты, связанные с осуществлением уставных видов деятельности, и капитальных вложений в предлагаемые идентифицируемые нематериальные активы. В исследовании доказано, что некорректное разделение указанных расходов оказывает существенное влияние на достоверность как текущего финансового результата бизнеса, так и бухгалтерской стоимости нематериальных активов. Для решения рассмотренной проблемы предложены конкретные правила капитализации и последующей амортизации вложений в создание и поддержание в актуальном состоянии компонентов интеллектуального капитала бизнеса.

Третья группа проблем связана с поиском целевого интегрального критерия оценки деятельности фирмы в современных условиях и формированием целостной системы аналитических показателей, характеризующих интеллектуальный капитал бизнеса.

Основой методологии бизнес — процедур организации информационного общества является системный (интегрированный) подход, ориентация на потенциальные (будущие), а не текущие экономические выгоды. Применительно к методологии экономического анализа выбор в качестве объекта — «бизнес — системы» означает формирование взаимосвязанной пирамиды показателей, адекватно отражающей параметры категории бизнес.

Проблема заключается в том, что применяемый в настоящее время в теории и практике экономического анализа и оценки бизнеса методологический инструментарий не обеспечивают формирование информационной модели деятельности хозяйствующих субъектов адекватно отражающей реально происходящие бизнес — процессы. Как следствие заинтересованные пользователи при принятии экономических решений с каждым годом все меньше полагаются на традиционные финансовые отчеты и рассчитываемые на их основе аналитические показатели.

Такая постановка вопроса требует: во — первых, определения интегрального критерия для оценки степени соответствия происходящих процессов цели деятельности фирмы, во — вторых, выделения взаимосвязанной системы локальных аналитических показателей, охватывающих все процессы бизнес — системы и оказывающих влияние на целевой интегральный критерий.

Исходя из этого, в работе исследована сущность интегрального критерия оценки современного бизнеса как функции от системы факторов создания стоимости бизнесадоказано, что обобщающей моделью целевого интегрального критерия в современных условиях должен выступать показатель «внутренняя стоимость бизнеса». В соответствии с принципами теории трансакционных издержек выделены два типа критериев, характеризующих категорию бизнес: критерии, применяемые при оценке бизнеса как объекта рыночной трансакциипоказатели и отчеты, применяемые в процессе управления деятельностью фирмы.

На основе проведенной классификации и анализа моделей экономической добавленной стоимости выведен принципиальный алгоритм расчета показателя «внутренняя стоимость бизнеса» (формула 72) как функции факторов создания стоимости бизнеса: используемого капитала (К), текущего результата (Р) и рентабельности ® деятельности фирмы, рисков бизнеса (ст), скорости течения бизнес — процессов (Т), информационной прозрачности бизнеса (И):

Цв =/(К, Р, R, а, Т, И).

Создание взаимосвязанной системы локальных аналитических показателей, охватывающих все процессы бизнес — не обеспечивается традиционным финансовым анализом, поскольку он не содержит какихлибо индикаторов опережающей оценки бизнес — процессов фирмы, т. е. не охватывает многие характеристики элементов бизнес — системы, связанные с интеллектуальным капиталом. В целях восполнения этого пробела на основе положений теории фирмы, концепции интеллектуального капитала и алгоритма сбалансированного счета (Balanced ScoreCard) предложена модель локальных аналитических показателей, характеризующих капитал и трансакции бизнеса.

Предложенная методика содержат обоснования, а также алгоритмы (формулы) расчета конкретных показателей, объединенных в соответствующие группы: показатели основной деятельности фирмы, показатели управления человеческими ресурсами, показатели информационных технологий и нововведений бизнеса, показатели показателей клиентского капитала. По своей сути предложенная в работе система нефинансовых показателей представляет собой дополнение традиционной финансово — аналитической модели деятельности фирмы до целостной бизнес — модели.

Четвертая группа проблем связана с изменениями сущности и методологии расчета традиционных финансовых показателей и методик, обусловленными процессами информатизации и интеллектуализации бизнеса (т.е. трансформацией параметров собственно финансовой модели корпорации будущего).

Проблема заключается в том, что на корпоративном уровне процессы информатизации и интеллектуализации вызывают кардинальные изменения сущности экономических отношений участников бизнес — системы как по поводу формирования и распределения результатов деятельности фирмы (демократизация отношений собственности), так и в отношении процесса использования капитала бизнеса в ходе совершаемых трансакций (возрастание роли риска как фактора коммерческого успеха). Применительно к методологии экономического анализа отмеченное, как минимум, требует пересмотра традиционных показателей оценки текущего финансового результата деятельности фирмы, а также методов управления рисками бизнеса.

Применительно к первой части рассмотренной проблемыопределения показателя, характеризующего текущий финансовый результат деятельности организации сферы профессиональных услуг — в работе, опираясь на положения теории агентских отношений, концепции капитализма заинтересованных групп, а также концепции интеллектуального капитала, обоснован состав ключевых участников бизнеса — процесса, интересы которых в наибольшей степени соответствуют цели всей бизнес — системы. Такими участниками в условиях информационного общества выступает группа «собственникнаемный работник». Показателем, оптимально учитывающим интерес указанной группы, является «добавленная стоимость» (вновь созданная стоимость бизнеса). В диссертации исследована сущность показателя добавленная стоимостьна конкретных цифровых примерах доказана приоритетность показателя добавленная стоимость перед показателем прибыль как на макроэкономическом уровне, так и для анализа эффективности деятельности хозяйствующих субъектов (прежде всего, для организаций сферы профессиональных услуг) — приведен алгоритм расчета показателя добавленная стоимость, а также внесены предложения по модификации показателей и отчетов о финансовом результате деятельности фирмы, исходя из критерия «добавленной стоимости». В частности, в качестве альтернативы традиционному Отчету о прибылях и убытках организации предложен алгоритм формирования и использования в аналитических целях Отчета о создании и распределении добавленной стоимости бизнеса за период и Отчета о достигнутых результатах бизнеса на определенную дату.

Что касается второй части проблемы — учета возрастающей роли риска как фактора создания стоимости бизнеса корпораций будущего — автором обоснована приоритетность опционного метода учетов рисков бизнеса в современных условиях, а также предложена система опционов, оптимизирующих риски использования интеллектуального капитала.

Указанные предложения, по сути, являются развитием теории реальных опционов применительно к такому объекту как интеллектуальный капитал бизнеса в силу чего их можно считать основами новой теории «неосязаемых опционов», расширяющей горизонты хеджирования до рамок целостной бизнес — системы.

Пятая группа проблем связана с необходимостью модернизации системы информационного обмена фирмы и рынка в новых экономических условиях.

Суть проблемы заключается в том, что традиционная финансовая отчетность, приспособленная к потребностям индустриальной эпохи, безнадежно отстала от современной, движимой знанием, экономики. Указанная отчетность представляет собой систему финансовых индикаторов, т. е. набор отсроченных показателей за прошедший период времени. Для удовлетворения потребностей экономики информационного общества система информационного освещения деятельности фирм должна основываться, прежде всего, на опережающих показателях трансакций и капитала бизнеса, определяющих тенденцию изменения достигнутых на текущий момент финансовых параметров.

Решение проблемы потребовало целого комплекса мер, содержащего следующие направления.

Первое направление связано с изменением структуры внешней отчетности фирмы, состава и качества, содержащихся в ней показателей. Для этих целей предложено дополнить традиционную финансовую отчетность блоком информации и опережающих показателей об интеллектуальном капитале и трансакциях бизнеса (Отчет об интеллектуальном капитале бизнеса, Технологическая карта бизнес — процессов). По сути, это означает замену финансовой модели деятельности фирмы комплексной бизнес — моделью.

Второе направление адекватности информационного обмена фирмы и рынка связано с изменением принципов подготовки внешней отчетности организации и технологии предоставления содержащейся в ней информации всем заинтересованным пользователям. Для этих целей в исследовании сформулированы концептуальные положения стандартов подготовки внешней отчетности компаниями завтрашнего дня и предложена альтернатива существующей «бумажной парадигме» ее представления заинтересованным пользователям — расширенный язык финансовой отчетности (XBRL). Указанная технология, с одной стороны, позволяет фирме представлять информацию однократно (для всех возможных случаев), с другой стороны, дает возможность каждому заинтересованному пользователю формировать индивидуальный отчет о деятельности интересуемой организации (в том числе, в режиме реального времени).

Шестая группа проблем связана с определением основных принципов реформирования института аудита и направлений совершенствования аудиторской деятельности в России на базе концепции интеллектуального капитала.

Доступная внешним пользователям информация о деятельности фирмы может являться фактором, повышающим стоимость бизнеса, только в том случае, когда у внешних пользователей имеются основания считать указанную информацию достоверной. Проблема же заключается в том, что в настоящее время законодательная конструкция института аудита построена таким образом, что аудит не выполняет своей главной задачи — подтверждения достоверности информации о деятельности фирмы. Проведенное исследование показало, что и в России и во всех экономически развитых странах мира целью аудита является подтверждение соответствия финансовой отчетности организаций установленным бухгалтерским стандартам, т. е. институт аудит, как и другие специальные экономические дисциплины, в качестве объекта рассматривает не экономическую категорию как таковую (деятельность фирмы, бизнес), а форму ее существования (финансовую модель).

Для решения указанной проблемы даны общее и частные определения аудита завтрашнего дня, а также уточнены основополагающие принципы подтверждения достоверности информации о деятельности фирмы, которые заключаются:

— в обращении института аудита к сущности оцениваемого экономического явления (капитал и трансакции бизнеса), а не к форме его существования (информационная модель бизнеса);

— в изменении временных горизонтов аудита от простой констатации достоверности прошедших фактов хозяйственной деятельности организации к выражению мнения о накопленном потенциале и перспективах бизнеса;

— в сокращении периодичности проведения аудита до степени его непрерывности;

— в распространении «зоны ответственности» аудита на всю бизнес — систему, а не только на финансовую модель бизнеса.

На основе нового подхода к определению категории «аудит» выделены перспективные направления совершенствования аудиторской деятельности:

— появление новых объектов аудита (прежде всего такого объекта как «аудит интеллектуального капитала») — переход от последующей документальной проверки к оперативному мониторингу как основополагающему методу аудитаассимиляцию аудита с другими традиционными для индустриального общества бизнес — процедурами (системным анализом, оценкой бизнеса, бизнес — прогнозированием и т. п.) и выход на этой основе аудитора за рамки бухгалтерской профессии;

— изменение роли аудита и аудитора в процессе информационного обмена бизнеса и рынка: от пассивного следования установленным стандартам представления информации до непосредственного участия в выработке и пропаганде таких стандартов.

Исходя из необходимости выполнения аудиторами миссии по продвижению принципа информационной прозрачности бизнеса, апробация рекомендаций и предложений автора осуществлена применительно к аудиторскому бизнесу переходного периода. В ходе апробации:

1) дана характеристика производственно — коммерческого цикла и разработана технологическая карта бизнес — процессов аудита как вида деятельности;

2) на примере рынка аудиторских услуг России проанализирован тип конкуренции и разработана факторная модель внешней среды бизнеса;

3) на примере группы компаний ЮНИФИН апробированы предложения по отражению в бухгалтерском учете и внешней отчетности компонентов интеллектуального капитала, учету рисков бизнеса, а также сформирована сбалансированная система показателей деятельности аудиторской фирмы.